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Affiliations
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English to Spanish: Estudio clínico General field: Science Detailed field: Psychology
Source text - English Clinical Overview
Treating depression with the evidence-based
psychotherapies: a critique of the evidence
Parker G, Fletcher K. Treating depression with the evidence-based
psychotherapies: a critique of the evidence.
Objective: While Cognitive Behaviour Therapy (CBT) and
Interpersonal Therapy (IPT) have been positioned as first-line
evidence-based treatments for depression, we suggest that limitations
to the _evidence_ deserve wider appreciation.
Method: A systematic literature search was undertaken, and
limitations to the evidence base discussed.
Results: The review suggests that the specificity of CBT and IPT treatments
for depression has yet to be demonstrated and details likely reasons.
Conclusion: The superiority of CBT and IPT may well be able to be
demonstrated across defined rather than universal circumstances. To
achieve this aim, outcome research should move away from testing
treatments as if they have universal application for heterogeneous
disorder categories. Findings have distinct implications for the clinical
management of depressive disorders
Translation - Spanish Estudio Clínico
Tratamiento de la depresión con psicoterapias basadas en la evidencia : una crítica a las evidencias.
Parker G, Fletcher K.
Escuela de Psiquiatría. Universidad de New South Wales, and Black Dog Institute, Prince of Wales Hospital. Sydney, Australia.
Objetivo: Aún cuando la Terapia Cognitiva-Conductual (CBT ) y la Terapia Interpersonal (IPT ) se han posicionado como tratamientos para la depresión de primera línea basados en la evidencia, nosotros sugerimos que las limitaciones a la ‘evidencia’ merecen mayor consideración.
Método: Se llevó a cabo una búsqueda sistemática de literatura respecto a este tema y se analizaron las limitaciones de la evidencia.
Resultados: El estudio sugiere que la especificidad de estos tratamientos para la depresión (CBT e IPT) aún tiene que ser demostrada y se detallan probables razones.
Conclusión: La superioridad de estos tratamientos bien puede ser demostrada a través de circunstancias definidas, más que a través de circunstancias universales. Para lograr este objetivo, la investigación de los resultados debería salirse de los tratamientos de prueba como si tuvieran aplicación universal para categorías de desórdenes heterogéneos. Los resultados de este estudio tienen claras implicaciones para el manejo clínico de los desórdenes depresivos y, especialmente, en relación con la utilidad de la psicoterapia.
Recomendaciones Clínicas
• La identificación de la verdadera validez de CBT y de IPT probablemente se ha visto oscurecida por procedimientos de prueba controlados al azar y por los paradigmas. La base de la evidencia nivel 1 se ha construido y analizado de manera inapropiada.
• La eficacia de estos tratamientos específicamente para la depresión permanece sin establecerse y existe una apreciación insuficiente de su impacto terapéutico no- específico.
Cuando se han probado como terapias ‘universales’ para categorías de desórdenes depresivos heterogéneos, es probable que la eficacia de estos tratamientos sea similar a otras psicoterapias ‘apropiadas’.
Comentarios adicionales
• La utilidad y validez de estos tratamientos en circunstancias definidas puede ser demostrable a través de la identificación de los desórdenes del paciente y los factores etiológicos que mejor reflejan cada razón fundamental teórica de la terapia.
• Los procedimientos de ensayo clínico corrientes presentan modelos limitados y no sofisticados para una aplicación clínica real. De modo que no se pueden transportar las estimaciones de eficacia de los estudios basados en evidencias a las estimaciones de efectividad en el ‘mundo verdadero’.
• Las implicaciones clínicas de recomendar CBT e IPT como tratamientos específicos y superiores para la depresión producen un impacto importante tanto en los pacientes como en los médicos. Por lo que los médicos clínicos e investigadores deben hacer una interpretación crítica de la ‘evidencia’.
Introducción
La percepción de la relevancia de la psicoterapia en el manejo de la depresión ha variado considerablemente en las regiones Occidentales. En la primera mitad del siglo veinte, su importancia era el paradigma general dominante. Los desafíos aparecieron a mediados del siglo. Por ejemplo, Eysenck (1) hizo un análisis de 24 estudios que involucraban más de 7000 casos y concluyó que “No logran probar que la psicoterapia, ya sea freudiana u otra, facilite la recuperación de los pacientes neuróticos. Indicando que los datos mostraban que apenas dos tercios de los ‘pacientes neuróticos’ se recuperaban o mejoraban en forma notoria dentro de los dos años de desarrollo de la enfermedad - estuvieran o no bajo tratamiento de psicoterapia -. Imputando esta mejoría a la resolución espontánea o natural como la explicación principal de ella. Eysenck hizo notar los ‘fuertes sentimientos de satisfacción y de éxito terapéutico que tenían muchos psiquiatras y psicólogos clínicos’, y planteó la necesidad de apoyarse menos en las creencias y más en los hechos. En este estudio nosotros sugerimos que, aún cuando la base probatoria de la psicoterapia es extensa hoy en día, las creencias continúan influenciando la interpretación de las pruebas. Como se describe en otro contexto (2), el riesgo aquí es de extrapolación de ‘evidencias prejuiciadas’ dominando la interpretación de los hechos.
Como décadas atrás las psicoterapias eran criticadas por la falta de beneficios específicos, los teóricos resaltaron la importancia de sus ingredientes no-específicos. En un estudio de fundamental importancia, Frank (3) trazó conexiones entre la psicoterapia y los ingredientes ‘sanatorios’ a través de la cultura y el tiempo, identificando cuatro factores de terapia no-específicos. Primero, una relación terapéutica de confianza, con carga emocional. Segundo, un ambiente de sanación. Tercero, una razón fundamental que proporciona una posible explicación de los síntomas y una lógica para el procedimiento del tratamiento recomendado. Cuarto, un procedimiento de tratamiento (o ‘ritual’) que tanto el paciente como el terapeuta consideran restaurativo. En la medida en que la psiquiatría se ha basado más en la evidencia, dicho reconocimiento de estos ingredientes no-específicos ha disminuido.
En la década de los cincuenta y de los sesenta, fueron introducidas las drogas antidepresivas, con el grupo de control con placebo como paradigma evaluativo fundamental. Con esto se le planteó un desafío a aquellos que adoptaban la psicología sometiéndola a las mismas normas evaluativas. Se llevaron a cabo numerosos análisis de conjuntos de datos colectivos. Por ejemplo, una meta-análisis (4) de 375 estudios de psicoterapia reveló un tamaño de efecto de 0.68, indicando que el paciente con psicoterapia promedio estaba en mejores condiciones que el 75% del grupo de control. Otra meta-análisis de 475 estudios publicados y no publicados (5) dio como resultado un tamaño de efecto aún mayor (de 0.85), favoreciendo la psicoterapia sobre el grupo de control. Sin embargo, no se encontraron claras diferencias entre terapias divergentes. Luborsky y sus colegas (6) informaron de un resultado meta-analítico similar – y concluyeron que, como todas las psicoterapias parecían producir mejorías en un alto porcentaje de pacientes, los elementos comunes eran operativos.
En las últimas 2 décadas hay dos psicoterapias – la terapia cognitiva-conductual (CBT) y la psicoterapia interpersonal (IPT) - que se han posicionado como (i) tratamientos ‘específicamente’ efectivos para la depresión, (ii) superiores a ‘otras psicoterapias’ y, en algunas evaluaciones, (iii) superiores a drogas antidepresivas.
Dicha valoración se encuentra ilustrada por los siguientes comentarios: ‘La terapia cognitiva es superior a otras formas de psicoterapia en el tratamiento de la depresión’ (7). ‘La evidencia de la eficacia de la terapia cognitiva-conductual es considerable, mientras que existe poca evidencia en el caso de las psicoterapias más tradicionales. Debido a la base de evidencias con que cuenta, la terapia cognitiva-conductual se ha posicionado como el tratamiento a elegir, dejando las otras psicoterapias como “alternativas ”’ (8). ‘En una escala de efectividad que va desde “basura” a “oro puro”, la terapia cognitiva-conductual se inclina sobre manera a esta última’ (9).
Guías formales le atribuyen una categoría de alto nivel a estos tratamientos, generalmente haciendo referencia al hecho de que está ‘basada en evidencias’. ‘Cuando hay que elegir un tratamiento psicológico para una depresión moderada, severa y resistente al tratamiento, el tratamiento a elegir será CBT’ (10). ‘El CBT y el IPT tienen la mejor efectividad documentada en la literatura para el tratamiento de desórdenes depresivos mayores’ (11). ‘La CBT y la IPT son tan efectivas como los medicamentos antidepresivos en la depresión leve-a-moderada y pueden recomendarse como terapias de primera línea (evidencia nivel 1)’ (12).
Objetivos de este estudio
En este estudio analizamos las limitaciones que presenta la ‘evidencia’, que es la que ha permitido que estos tratamientos (CBT e IPT) se hayan posicionado como tratamientos superiores para la depresión. También cuestionamos su supuesta “especificidad”, y sugerimos – como ya ha sido demostrado por la psicoterapia en general - que ha habido una apreciación insuficiente de su impacto terapéutico no-específico. Se ha sostenido que ambos tratamientos tienen una eficacia tanto de corto alcance, como de largo alcance, al mismo tiempo que poseen un potencial profiláctico para reducir las recaídas y recidivas; nosotros, por nuestra parte, nos enfocamos en estudios de fase aguda – ya que es aquí donde el estatus de estos tratamientos está cimentado en pautas prácticas.
Material y métodos
Examinamos la literatura sobre psicoterapia, encontrándonos con sus primeros planteamientos, donde se argumenta la necesidad de delinear los efectos específicos y no específicos de la psicoterapia, y luego nos enfocamos a analizar los estudios relevantes que evaluaban el CBT y el IPT.
Nuestro análisis de la literatura nos indicó que mientras CBT e IPT tienen un alto prestigio como ‘terapias basadas en la evidencia’ (o ESTs ) y generalmente son consideradas como superiores a otras terapias, la evidencia de apoyo es menos sustantiva que lo que comúnmente se supone. A continuación, presentamos argumentos de apoyo a esta interpretación.
Su alto estatus emerge de la evaluación formal que se ha hecho de estos tratamientos en estudios de eficacia que han respetado – para bien y para mal – los paradigmas de estudio de drogas antidepresivas. Para bien, en el sentido de que los estudios individuales operan de acuerdo a los principios de la ‘medicina basada en evidencias’, la que le otorga estatus ‘nivel 1’ a la evaluación emergente de pruebas múltiples controladas con placebos al azar. Para mal, en el sentido de que los paradigmas y procedimientos EST pueden haber oscurecido la identificación de la verdadera validez del tratamiento de dichas psicoterapias.
Actualmente, tanto el CBT como el IPT han sido formalmente analizados como tratamientos de fase aguda para la depresión mayor, utilizando técnicas meta-analíticas. Gloaguen y sus colegas (13) concluyeron que el CBT no era superior a ninguna terapia, a todas las otras psicoterapias aparte de la terapia de comportamiento, y a las drogas antidepresivas. Sin embargo, cuando Wampold (14) re-analizó los mismos datos, después de sacar las terapias ‘de no-buena fe’, el CBT no difirió de ‘otras psicoterapias. La única meta-análisis del IPT publicado (15) cuantificó solo una tendencia no significativa de superioridad del IPT con respecto al placebo en términos de tasas de remisión.
En nuestros estudios específicos ya mencionados de los meta-análisis de CBT (16) e IPT (17), planteamos que cualquier superioridad sugerida había sido lograda por la selección de comparadores inapropiados (por ejemplo, designación de lista de espera) o estrategias de control poco probables, en ocasiones llamadas ‘con la intención de fallar’ (18) o las terapias ‘de no-buena fe’ . De este modo, la ‘evidencia’ real sugiere que, con dichas estrategias de control inefectivas, CBT e IPT no son superiores a otras psicoterapias. Los resultados obtenidos de estos análisis específicos de CBT (16) e IPT (17) nos alentaron a elaborar este informe.
Después de analizar en detalle la amplia base vivencial con que cuenta la psicoterapia, Wampold (19) llegó a cuatro conclusiones. Primero, las psicoterapias que intentan ser terapéuticas producen resultados similares. Segundo, la evidencia que apoya los efectos específicos de las psicoterapias está ausente. Tercero, y como corolario, la evidencia es consistente con mejoría durante la psicoterapia, pero ésta se produce como consecuencia de efectos comunes o no específicos (como la influencia del terapista y la alianza terapéutica) compartidos por las psicoterapias. Cuarto, el compromiso del terapista con el tratamiento que se está probando está estrechamente relacionado con el resultado, y puede marcar diferencias entre tratamientos comparados.
Cada uno de estos puntos será considerado aquí, con la amplitud necesaria, que va más allá de los dominios del CBT, del IPT y de la depresión.
Resultados
Los tratamientos que intentan ser terapéuticos producen resultados similares
En términos de ‘equipotencia’ sugerida, no estamos aseverando que todos los ‘tratamientos‘sean iguales, haciendo notar que la observación de Wampold (20) de que la clasificación de los tratamientos como de buena fe o no, es fundamental para considerar la eficacia del ‘tratamiento’. Como Westen y Bradley observaron (21), ‘No conocemos ningún artículo publicado en la última década que se haya propuesto demostrar la eficacia específica de un tratamiento que haya excluido la mayor hipótesis en competencia: que algo que intenta ser efectivo funciona mejor que algo que intenta ser ineficaz’ (p.267). Los efectos diferenciales generalmente desaparecen cuando los análisis se limitan a terapias que intentan ser terapéuticas. Además de su re-análisis de la meta-análisis de CBT, Wampold y sus colegas (22) revisaron los 277 estudios de psicoterapia publicados desde 1970 a 1995 comparando dos o más tratamientos diseñados para ser terapéuticos. La preponderancia de los tamaños de efecto fue cercana a cero, el conjunto 0.20 (un bajo tamaño de efecto) y la frecuencia de grandes tamaños de efecto era consistente con la esperada al azar. Es importante señalar que los análisis mostraron que solo un 1% de la variación en resultado se debió a efectos específicos (esto es, componentes integrales de la psicoterapia). Adicionalmente, cualquier comparador del ‘tratamiento como usual’ (TAU) es una estrategia limitada en la práctica. Como se detalla en otro trabajo (23), las estrategias del TAU tienden a desfavorecer la psicoterapia activa, como el entusiasmo del terapista, las expectativas del paciente y otros factores comunes, que son menos probables de ser activados en la condición del TAU.
La evidencia que apoya los efectos específicos de las psicoterapias está ausente
Falta evidencia de los beneficios de las psicoterapias originados por ingredientes específicos. Baskin y sus colegas (24) demostraron que tratamientos bien diseñados que carecen de ingredientes específicos producen beneficios cercanos a las psicoterapias EST (esto es, un tamaño de efecto de 0.15). Wampold (25) enfatizó dos resultados de procedimientos relevantes: los mecanismos psicológicos no afectan los efectos del tratamiento; con beneficios comunes obtenidos antes se alcanzan ingredientes específicos. Como evidencia de lo anterior, Jacobsen y sus colegas (26) llevaron a cabo un estudio para determinar qué componentes del CBT contribuyeron a su eficacia – prueba (i) activación conductual; (ii) estrategias especiales para los pensamientos automáticos y esquemas depresogénicos; y (iii) esquemas depresogénicos medulares. El resultado, al término y en el seguimiento, no diferenció los tres supuestos componentes prototipos, con los autores concluyendo que el desmantelamiento de ‘probablemente el tratamiento psicológico más establecido que existe, falló en demostrar que fueron los componentes del tratamiento los responsables del beneficio’. En referencia a este último punto, Ilardi y Craighead (27) informaron que, como la mayoría de las mejorías durante el desarrollo de un CBT se producen antes de la introducción formal de las técnicas de restructuración cognitiva, la mejoría temprana refleja más bien la influencia de factores de tratamiento no-específicos, que de mediación cognitiva teorizada. Claramente, los cuatro factores de terapia no-específica de Frank (recién comentados) están incluidos en los sistemas de CBT e IPT. Por ejemplo, las primeras sesiones de CBT tienden a ser caracterizadas por la formación de una alianza terapéutica colaborativa, mientras que presenta formalmente una razón fundamental del tratamiento (28). Lambert (29) sugirió, por lo tanto, que los pacientes que responden tempranamente pueden ser más resilientes, estar mejor preparados, más motivados, y más receptivos a influencias terapéuticas, y que es más probable que la respuesta temprana se deba más a respuestas a factores comunes que a intervenciones específicas.
Varios análisis y estudios de ‘deconstrucción’ han considerado el impacto de los ingredientes específicos designados. Wampold (25) argumentó que tratamientos designados para déficits particulares (el CBT para pacientes con déficit cognitivo, por ejemplo) no son más efectivos que otros tratamientos que no tienen estos objetivos diseñados (el IPT, por ejemplo). Diversos estudios han informado de respuestas intuitivas contrarias en relación con CBT e IPT. Por ejemplo, en el estudio NIMH TDCRP (30) de CBT, IPT, imipramine y manejo clínico, Stotsky y sus colegas (31) encontraron, paradojalmente, que los pacientes deprimidos con menos actitudes disfuncionales tenían una respuesta superior a CBT. En otro análisis de un estudio TDCRP (32), se concluyó que ninguna de las terapias mostró efectos consistentes y claros en mediciones relacionadas con sus orígenes teóricos (es decir, cognitivos, para CBT y de ajuste social, para IPT). Examinando transcripciones del estudio TDCRP, Ablon y sus colegas (33) argumentaron que tanto el IPT como el CBT se asemejan fuertemente al prototipo ideal para CBT, según se practican realmente. De este modo, a pesar de los esfuerzos en manualización y chequeos de adherencia, el programa puede haber comparado dos terapias cognitivas. Un estudio de la evidencia (34) reveló que no había sustento para la especificidad (esto es, que la CBT sea preferencialmente beneficiosa para aquéllos con pensamientos irracionales y la IPT para aquellos mal adaptados socialmente).
La mejoría durante la psicoterapia es una consecuencia de efectos no específicos compartidos entre las terapias
Consideramos ahora la proposición que plantea que es más probable que la mejoría de la depresión durante el transcurso de CBT o IPT sea el resultado del impacto de factores terapéuticos ‘comunes’ más que de los ingredientes ‘específicos’ de la terapia. Por comunes algunos podrían utilizar el término placebo, el que, por su carga negativa, es inapropiado para muchas terapias- y particularmente para las psicoterapias- si se respeta la delineación (3) de ingredientes comunes (e intrínsecamente sanatorios) hecha por Frank. Producto de un análisis de estudios empíricos, Lambert (35) estimó que solo un 15% de la mejoría durante la psicoterapia era atribuible a técnicas específicas (contra un 30% atribuible a la relación terapéutica, 15% a efectos de las expectativas y un 40% atribuible a variables de los pacientes y a factores externos a la terapia). Wampold (25) sugirió que los factores comunes registraban nueve veces más variabilidad en el resultado que los ingredientes específicos, mientras su meta-análisis estimó que los efectos terapéuticos específicos respondían por solo un 8%de la variación.
La “alianza terapéutica” es uno de los factores terapéuticos no específicos más frecuentemente citados como responsables del éxito de una terapia (36). Krupnick y sus colegas (37) estimaron que la alianza terapéutica era responsable del 21% de la variación en mejoría en el estudio TDCRP – comparado con un 2% en el caso de diferencias entre tratamientos. Aún más, ellos encontraron que los registros de las mediciones de alianza terapéutica gravada tenían un efecto significativo (y esencialmente no-diferencial) en los cuatro tratamientos (incluyendo CBT e IPT). Por cada unidad de alianza terapéutica aumentada o contribución del paciente a ella, las probabilidades estimadas de remisión aumentaban al triple.
Hay aspectos del paciente y del terapeuta que favorecen una alianza de trabajo. Las condiciones del paciente incluyen la severidad de su alteración, motivación y expectativas, capacidad de relacionarse, disposición psicológica y esmero en la terapia, y contribuyen – como ya se indicó (35) – en un 40% en la variación de mejoría. En relación con la influencia del terapeuta en el resultado, Burns and Nolen-Hoeksema (38) demostró que el nivel de empatía del terapeuta influía en la respuesta al CBT en aquellos con depresión. Kim y sus colegas (39) cuantificaron un 8% de la variación en el conjunto de psicoterapias TDCRP como atribuibles a los terapistas – en contraposición al o% correspondiente al tratamiento particular entregado. Resulta curioso, por así decirlo, que mientras estudios individuales muestran ya sea experimentados o inexperimentados terapeutas como superiores en su desempeño, Lambert (29) sugirió que prácticamente no existen bases sustentables para sostener que el resultado del tratamiento vaya a depender de que los terapeutas sean experimentados o altamente entrenados. Dado que se ha visto que los terapeutas han mostrado diferencias con respecto a los resultados obtenidos en ensayos clínicos (a pesar de que los terapeutas han sido entrenados y las terapias manualizadas), Wampold (19) propuso que ‘la forma en que se conduce la terapia es más importante que cuál terapia se está aplicando’ (pág. 196).
El compromiso con la terapia está fuertemente relacionado con su resultado
Cuarto, nosotros consideramos que el compromiso con la terapia es un determinante del resultado terapéutico. Wampold (25) observó que las meta-análisis que investigaban el compromiso con la terapia han informado tamaños de efecto que llegan hasta o.65, en comparación con el 0.20 para los efectos específicos. Existe cierta cantidad de meta-análisis que han investigado los efectos del compromiso con la terapia en el resultado terapéutico. Uno de los primeros estudios (5) reveló que, en el 88% de los 475 estudios analizados, los investigadores estaban influenciados a favor de un tipo de tratamiento particular. Los autores concluyeron que ‘donde el compromiso estaba a favor de la terapia, la magnitud del efecto era mayor. Donde no había compromiso con la terapia, el efecto era menor’ (pág.196).
El compromiso no solo se asocia fuertemente con el resultado, sino que también puede igualar las diferencias entre los tratamientos cuando se considera (40). Un meta-análisis (41) de 58 estudios de psicoterapia para el tratamiento de depresión, estableció que el modelo terapéutico de los investigadores se asociaba con más resultados favorables que el modelo de comparación. Se concluyó que las diferencias de eficacia de los tratamientos puede ser producto del compromiso con la terapia, estimando que casi un tercio de la variación en tamaños de efecto producida se debía a este factor. En una meta-análisis comparativa de ocho tratamientos, Luborsky y otros (42) estimaron que el compromiso era responsable de más del 69% de la variación en el resultado. Westen y otros (18) estimaron que, si la correlación de 0.85 encontrada en el estudio de Luborsky y otros, se convirtiera a un tamaño de efecto binominal (43), la implicación sería que 92.5% de las veces solamente el compromiso con la terapia podría predecir cuál tratamiento resultaría más exitoso.
Conclusiones
Todo lo expuesto hasta ahora podría sugerir que somos capciosos acerca de la eficacia de las psicoterapias basadas en la evidencia que están siendo analizadas. Más bien, lo que queremos argumentar es que su eficacia específica permanece sin establecerse. A continuación, consideraremos las limitaciones a los modelos usados para probar estas psicoterapias en estudios de fase aguda.
Sabiendo que existen claras limitaciones en la interpretación y testeo corriente de la interpretación de RCTs de drogas antidepresivas (44), la confiabilidad en el mismo paradigma es probablemente menos apropiada para probar CBT e IPT – y particularmente para lo que constituye una condición de control apropiada. La terapia comparadora puede diseñarse para controlar comparablemente ingredientes terapéuticos no-específicos semejantes a los planteados por Frank (3), o ser ‘des-energizada’ por la carencia de dichos componentes. El dilema aquí es que los riesgos anteriores no permiten que la terapia específica demuestre una eficacia diferencial, mientras que los últimos riesgos entregan una superioridad falsa. En esta última instancia, cualquier superioridad sugerida de la psicoterapia ‘específica’ puede haber sido lograda por la mayor contribución de ingredientes no-específicos. Pedirle a un terapeuta que permanezca inerte (en el así llamado equipo ‘de manejo clínico’) o proporcionar una ‘psicoterapia’ solo con ingredientes terapéuticos no específicos es difícil de implementar para un terapeuta.
Aún más, en comparación con un estudio de droga, los terapeutas que entregan la psicoterapia ‘activa’ no solo estarán conscientes de que están entregando la terapia que está siendo probada, sino que también estarán conscientes de que están haciendo algo ‘activo’ (24). Es probable que ambos factores aumenten la motivación del terapeuta y aumenten un rango positivo de componentes terapéuticos no-específicos. Los terapeutas que proporcionan una ‘terapia’ de control más inerte arriesgan comprometer los componentes terapéuticos no-específicos y la ‘alianza terapéutica’ - factores que, como ya se planteó, están íntimamente ligados al resultado de la psicoterapia.
Avanzando en el camino
Si bien no se puede obtener evidencia de las evaluaciones de ensayos corrientes, esto no significa que CBT e ITP no puedan ser psicoterapias superiores cuando operan en circunstancias definidas y no en circunstancias universales. Paul ((45) sugirió que la investigación del resultado debería dirigirse a lo siguiente: ‘Qué tratamiento, aplicado por quién, es el más efectivo para este individuo con este problema específico, y bajo qué circunstancias’ (pág. 111). Para probar la utilidad y validez del tratamiento de CBT e IPT podría ser mejor proceder a medir estos parámetros. Esto requeriría abandonar el modelo no-específico corriente que permite que los tratamientos (ya sean de psicoterapias o drogas) sean probados como si tuvieran aplicación universal para categorías de desórdenes no-específicos (por ejemplo, depresión mayor y distimia). Lógicamente, si se prueba un tratamiento no-específico (esto es, visto como si tuviera una aplicación universal) con una categoría de desórdenes no específicos (depresión mayor, por ejemplo), porqué no podríamos anticipar un resultado no específico. Por ejemplo, si se le aplicara una droga especialmente efectiva para el asma a una muestra de pacientes con disnea mayor, esta droga parecería inefectiva si hubiera demasiado pocos sujetos con asma (el objetivo específico en la muestra general).
Ya hemos observado que el componente específico de cualquier psicoterapia influye solo levemente en el resultado. Si no está mencionado en diseños de estudio que suponen una aplicación universal de la terapia, se requerirían grandes tamaños de muestra para confirmar que una intervención terapéutica verdaderamente específica es eficaz, y, ciertamente, más amplia que aquellas históricamente empleadas en los estudios de CBT e IPT. Se puede escoger estrategias alternativas. Una sería tener defensores de CBT e IPT para identificar aquellos desórdenes y circunstancias etiológicas que podrían reflejar mejor la razón fundamental para cada terapia. Por ejemplo, aquéllos con desórdenes no-melancólicos, con antecedentes de actitudes y esquemas cognitivos disfuncionales o en proceso (más que dependientes del estado de ánimo), podrían proporcionar la circunstancia de enlace etiología-tratamiento para demostrar la eficacia de CBT. Alternativamente, un modelo de vida de crisis interpersonal manejada pobremente que contribuye a la depresión, podría ser un punto de partida para demostrar la eficacia específica de IPT. Si tratamientos divergentes demostraran especificidad en sus diseños (tipos de tratamiento examinados con respecto a la presencia o ausencia de factores etiológicos putativos y no putativos), se podría sostener la validez del tratamiento de cada psicoterapia y progresivamente se podrían circunscribir los límites de cada tratamiento a su nicho ecológico.
Naturaleza de la evidencia
No somos críticos de la medicina basada en la evidencia (EBM ) o de la psiquiatría basada en la evidencia como ideal teórico. El orden de’ evidencia’ de EBM le asigna estudios observacionales nivel 4 bajo en la jerarquía, reconociendo el riesgo del error interpretativo. La evidencia nivel 1 (basada en ensayos de control múltiple) se posiciona como la ideal, y no reconoce riesgo de error interpretativo. Nosotros sugerimos, sin embargo, en relación con ESTs, que la base de la evidencia nivel 1 ha sido construida y analizada en forma inapropiada – y por lo tanto está mal construida – antes de transformarse en guías de tratamiento relevantes. Si los examinadores (y los investigadores meta-analíticos) ejercieran control de calidad excluyendo intervenciones de control inerte (y solo incluyeran psicoterapias con ingredientes no específicos comparables), dicha mal-construcción no habría surgido. Si ha de ser respetada, la psiquiatría basada en la evidencia tiene que trascender la evidencia que ha sido filtrada o moldeada por la percepción del espectador o del defensor.
De modo que no estamos debatiendo aquí si el CBT y el IPT son efectivos o no, sino que estamos repitiendo un antiguo estribillo – que cuando se prueban como una terapia ‘universal’ para la depresión, su eficacia bien puede ser comparable con otras psicoterapias ‘apropiadas’, lo que reflejaría la contribución dominante de los factores terapéuticos no-específicos compartidos por todas ellas en el resultado obtenido. Estamos conscientes de que CBT e ITP pueden ser específicamente efectivos en algunas circunstancias, pero sugerimos que la evidencia de dicha especificidad todavía necesita ser demostrada – presumiblemente en más síndromes clínicos de contexto específico que respeten la lógica intrínseca de la terapia específica.
Los factores ‘no-específicos’ que conforman la psicoterapia (y la buena medicina) normalmente no provocan mayor interés en los investigadores. Stravinski y Greenberg (46) sugirieron que todos los modelos de psicoterapia pueden ser ‘igualmente defectuosos científicamente, no obstante esto, igual energizan a los terapeutas y proporcionan ficciones útiles para incentivar a los pacientes a llevar una vida algo más satisfactoria’. Este es un punto de vista innecesariamente capcioso y nihilista. Todas las psicoterapias son y debieran ser una mezcla de componentes terapéuticos específicos y no específicos, con el anterior proporcionando la razón técnica fundamental, pero cada uno de ellos se beneficia de una evaluación estrecha y comparativa. Como lo dijo Wampold (19), ‘Los ingredientes específicos son necesarios, pero su estatus de aspecto fundamental no se justifica’ (pág. 196).
Las críticas del pasado acerca de la inefectividad y de la falta de especificidad de la psicoterapia han contribuido probablemente a que los ESTs hayan sido más promocionados que medidos. Para obtener o recuperar la credibilidad, se presentaron teorías que planteaban la ventaja de imponer una estructura definible y llevar a cabo estudios científicos controlados – con la finalidad de lograr algo de la credibilidad que se le ha otorgado a los tratamientos biológicos medidos. Quizás como consecuencia de esto, se buscaron psicoterapias estructuradas que podían ser elevadas a un estatus similar al de los tratamientos de droga, con una protección basada en la evidencia. Lamentablemente, se ha invertido mucha fe en obtener un modelo con ‘especificidad’, en lugar de adoptar un modelo más pluralístico.
Discusión
No es necesario votar la guagua junto con el agua de la tina. El fundamento clínico de CBT y de IPT definitivamente atrae más pacientes que si se les ofreciera un set de sesiones de ‘terapia’ genérica. Tanto la CBT como la IPT han avanzado progresivamente a través de varias décadas, con exposiciones teóricas, manuales y evaluaciones en numerosos estudios. Los involucrados merecen crédito por consignar las críticas de Eysenck y otros, hace medio siglo, buscando introducir terapias con un fundamento teórico y articulando componentes técnicos específicos (en contraposición a los no - específicos). Pero, hasta que los proponentes de CBT Y DE IPT puedan rechazar la hipótesis vacía de que los tratamientos que intentan ser terapéuticos son igualmente eficaces, no existe una base de evidencia suficientemente elevada que sugiera o identifique estos tratamientos como claramente superiores a otras psicoterapias para la depresión mayor. La aseveración de que son ‘basadas en la evidencia’, implicando o planteando su superioridad, y formalizando dicho estatus diferencial en guías terapéuticas resulta solapado, por decir lo menos, y se corre el riesgo de distorsionar el valor de un enfoque basado en la evidencia en psiquiatría. Las implicaciones clínicas de promocionar CBT e IPT como tratamientos superiores y específicos para la depresión producen un impacto tanto en los pacientes como en los que los aplican. Necesitamos, por ende, interpretar ‘la evidencia’ en forma más crítica.
Reconocimientos
La preparación de este documento fue elaborado gracias a la Subvención del Programa NHMRC (222708) y a un Subvención para Infraestructura del Centro para la Salud Mental, Departamento de Salud NSW.
English to Spanish: ABUSE OF RIGHTS General field: Social Sciences Detailed field: Law (general)
Source text - English
ABUSE OF RIGHTS – THE EFFECT OF THE DOCTRINE ON VAT PLANNING
From the British Tax Review published by Sweet & Maxwell in May 2007 - [2007] BTR No.2 160
Following the ruling of the European Court of Justice in Halifax1 on February 21, 2006 (which applied the doctrine of abuse of rights to the VAT regime) there has been much speculation as to the extent to which the doctrine can be applied to strike down planning arrangements which purportedly mitigate liability to VAT. Soon after the release of the judgment, HMRC issued a statement in their Business Brief2 that, of the 175 or so cases then stood over pending the ECJ’s ruling, they anticipated the vast majority of their disputed decisions would be maintained. HMRC have subsequently relied on the doctrine at almost every opportunity, not just on substantive issues, but also in the course of interim proceedings to obtain disclosure from traders.
Far from being an outright prohibition on tax planning, the ECJ was clear that the doctrine was not a general anti-avoidance principle, nor could it be used to invalidate all structures where tax mitigation comprised merely one of a number of drivers. Indeed, the doctrine does not operate in a vacuum - it must be considered in conjunction with other well-established principles of Community law, such as legal certainty and fiscal neutrality.
This article examines the development of the underlying purpose and scope of the doctrine and the emergence of general principles for its application. It goes on to address the interaction of the ECJ’s test in Halifax with other principles of Community law and the evidence the courts will consider when assessing whether abusive practices exist. The article concludes with a summary of the areas where, in the author’s opinion, potential VAT planning opportunities may still lie.
So far, the VAT and Duties Tribunal has considered abuse in three decisions post-dating Halifax: RBS Deutschland Holdings GMBH3, MMO2 Plc4 and Redcats (Brands) Limited5. Where relevant, this article reviews the transposition of the doctrine into the UK system of VAT to date.
The Purpose and Scope of the Doctrine
There is still no precise definition of “abuse of rights”. Instead there is an evolving body of EU case-law, formulating the circumstances in which abuse may be present. In the absence of a national abuse provision prescribing those circumstances, the purpose of the doctrine is to catch cases where either a person is attempting to rely on a European legal right to circumvent or displace national law, or a person is looking to gain a financial or other advantage by way of an abusive use of Community law.
The former situation arises in relation to direct tax, where taxpayers seek to rely on a fundamental Community freedom to influence the domestic tax treatment arising thereon (see, for instance
1 Case C-255/02, [2006] STC 919
2 BB 02/06: 27 February 2006
3 VAT Decision 19055; released on 3 May 2005, after the Advocate General’s Opinion in Halifax, but before the decision of the ECJ
4 VAT Decision 19514; released on 16 March 2006
5 VAT Decision 19648; released on 26 May 2006
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Cadbury Schweppes plc6 on freedom of establishment and the UK CFC legislation). In the context of VAT, abusive practice primarily manifests itself in the purported recovery of input tax or the reduction of liability to output tax by mitigating the effect of non-deductible VAT in circumstances which are directly contrary to the purpose of the provisions of the Sixth Directive.
The doctrine is by no means a general anti-avoidance provision such that all transactions obtaining a tax advantage are caught. On the contrary, the unequivocal language used in decisions of the ECJ suggests that forfeiture of a taxpayer’s rights should only be justified in circumstances where the taxpayer’s actions are so extreme that they severely distort or frustrate Community law.
In Diamantis7, the ECJ defined the scope of abusive actions as those where a person sought to rely on a provision of Community law for the purpose of deriving “an improper advantage, manifestly contrary to the objective of that provision”8 where those actions “will cause such serious damage to the legitimate interests of others that it appears manifestly disproportionate.”9 (Emphasis added) The Advocate General in Halifax echoed what he referred to as the “consistent pattern” in the existing case-law and stated that a person’s right to rely on a provision could be limited only where it is “manifestly beyond the aims and objectives pursued by the provision abusively relied upon”10.
Where Member States have enacted national provisions prohibiting abuse, such provisions have been emphatically worded. For example, Article 281 of the Greek Civil Code (which has been approved by the ECJ in both Diamantis and Kefalas and Others11) provides that, “the exercise of a right is prohibited where it manifestly exceeds the bounds of good faith, morality or the economic or social purpose of that right.”
Similarly, continental European legal systems with their own established notions of abuse (applying to all areas of law, not just to tax law) do not recognise the principle as a first resort. Previous articles in this Review by Harris12, and Douma and Engelen13 offer discerning insights into, respectively, the French notion of abus de droit and the Dutch fraus legis.
Harris comments that the French tax administration is faced with a presumption that agreements are reputed to be real and transactions that are reciprocal or multi-party are deemed to be economically balanced. This places the question of abus de droit within a series of rebuttals, such that it does not fulfil the administration’s prayer for an absolute right to state that a taxpayer may not use a legal right in a manner for which it may not have been designed. Douma and Engelen observe that the Dutch fraus legis is considered the ultimum remedium and can only be applied if other methods of interpretation have been exhausted.
The European Commission appears to concur: in its previous submissions to the ECJ, the Commission has sought to restrict the scope of the doctrine to prevent excessive curtailment of
6 Case C-196/04, [2006] STC 1908
7 Case C-373/97, [2000] ECR I-1705
8 Diamantis, ECJ, para 33
9 Diamantis, ECJ, para 43
10 Halifax, AG, para 79
11 Case C-367/96, [1998] ECR I-2843
12 Peter Harris, “Abus de Droit in the field of Value Added Taxation” B.T.R. 2003, 2, 131-152
13 Sjoerd Douma and Frank Engelen, “Halifax plc v Customs and Excise Commissioners: The ECJ applies the Abuse of Rights Doctrine in VAT Cases” B.T.R. 2006, 4, 429-440
traders’ rights. In EC Commission v Italy14, the Commission argued that, “… the principles of effectiveness would be observed only if cases of rejection of repayment claims were exceptional and maintains that the exercise of rights derived from the Treaty cannot be impeded by general measures based on a presumption of abuse of rights.”
Accordingly, it is clear that only extreme and aggressive tax planning is caught, not merely the structuring of commercial transactions in a way that simply falls outside the range of options contemplated by the draftsman when Community law was transposed into the UK system of VAT.
Evolution of the Abuse Test
The European authorities principally responsible for formulating the doctrine illustrate a shift in emphasis from a subjective application of the doctrine, towards a more objective approach.
Earlier cases (although not expressly addressing the doctrine of abuse) considered the bona fide nature of commercial transactions in order to determine whether those transactions had been effected for “the sole purpose of wrongfully securing an advantage under [Community] regulations”15.
In General Milk Products, the ECJ held that monetary compensation amounts (“MCAs”) were allowed where an immediate onward shipment followed an importation. Nothing prevented an importer from claiming MCAs unless the national courts decided that, as a question of fact, the importation and re-exportation were not “realised as bona fide commercial transactions but only in order wrongfully to benefit from the grant of monetary compensation amounts.”16
This was superceded by the test in Emsland Stärke17 (a case concerning export refunds) which examined firstly, the objective circumstances in which, despite formal observance of Community rules, the purpose of those rules had not been achieved and secondly, whether there had been the subjective intention to obtain an advantage by the artificial creation of the conditions laid down for obtaining it. The ECJ held that it was for the national courts to establish the existence of these elements on the evidence adduced, subject to maintaining the effectiveness of Community law. Evidence of collusion and personal and commercial links between the parties involved could be taken into account in establishing the subjective element18.
Greater significance was placed on the objective nature of the doctrine in Halifax, where Advocate General Poiares Maduro emphasised that the doctrine was a principle of interpretation: whether or not the Community law provision at issue conferred the right so claimed19. Both the
14 Case C-129/00, [2003] ECR I-14637, ECJ
15 General Milk Products Case C-8/92, [1993] ECR I-779, para 21
16 General Milk Products, ECJ, para 22
17 Case C-110/99, [2003] ECR I-11569, ECJ
18 See more recently Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation v CIR, Case C-524/04, AG, para 66, “To use the reasoning of the Court developed in the indirect tax sphere and other non-tax spheres, the arm’s length test represents in this context an objective factor by which it can be assessed whether the essential aim of the transaction concerned is to obtain a tax advantage.”
19 Neither the Advocate General nor the ECJ had trouble applying the doctrine to the VAT regime, notwithstanding that VAT (unlike the MCAs that were the subject of General Milk Products, or the export refunds in Emsland Stärke) is not “an own resource collected directly for the account of the Communities”, per the argument advanced by Harris against the doctrine’s applicability to VAT.
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Advocate General and the ECJ restricted the subjective element of the test in Emsland Stärke by elaborating the objective nature of the second limb: the state of mind of the taxpayer was no longer considered relevant. Only if the “essential aim” of the transactions, which must be apparent from a number of objective factors, is to obtain a tax advantage will the prohibition of abuse be relevant20 - a far higher hurdle than the “main purpose” test for which HMRC had been hoping.
As the Advocate General stated, when defining what he referred to as the “element of autonomy”21, “The purpose - which must not be confused with the subjective intention of the participants in those activities – is to be objectively determined on the basis of the absence of any other economic justification for the activity than that of creating a tax advantage.”22
The result of the ECJ’s deliberation in Halifax was the two-stage test for abuse. Readers will be familiar with the objective and subjective limbs respectively:
“… first, the transactions concerned, notwithstanding formal application of the conditions laid down by the relevant provisions of the Sixth Directive and the national legislation transposing it, result in the accrual of a tax advantage the grant of which would be contrary to the purpose of those provisions.
Second, it must also be apparent from a number of objective factors that the essential aim of the transactions concerned is to obtain a tax advantage. … the prohibition of abuse is not relevant where the economic activity carried out may have some explanation other than the mere attainment of tax advantages.”
The Court’s retreat from the consideration of purely subjective factors such as motive and intention is encouraging for tax planning. Provided there is a sound commercial basis for embarking on a series of transactions, it suggests that the manner in which those transactions are performed is up to the individual taxpayer and should not be called into question.
The Advocate General in Cadbury Schweppes chose to apply the Halifax test, notwithstanding that the case did not concern VAT, but the application of the UK’s CFC legislation in the context of freedom of establishment23. He stated that it would be contrary to the objective of freedom of establishment if a subsidiary and transactions involving that subsidiary were not genuine (where the companies had no real substance and could be termed ‘letter-box’ companies), but existed for no purpose other than obtaining a reduction in tax. However, “the existence of a wholly artificial arrangement cannot be inferred from the parent company’s avowed purpose of obtaining a reduction of its taxation in the State of origin”24 and must therefore be determined objectively. He continued25, “… the subjective reasons for which an economic operator has exercised the rights conferred on it by the Treaty cannot call into question the protection it derives from those rights once the objective pursued by them is fulfilled.” In its decision, the ECJ stated that an
20 Halifax, ECJ, para 75
21 Halifax, ECJ, para 87
22 Readers are referred to the erudite case note on the Advocate General’s Opinion in Halifax by R. Cordara Q.C., “Halifax: A conservative Opinion” B.T.R 205, 3, 267 - 270
23 The Halifax test has also been referred to in other non-VAT cases before the ECJ, such as Agip Petroli SpA, Case C-456/04 in relation to cabotage, and the Thin Cap Group Litigation.
24 Cadbury Schweppes, AG, para 115
25 Cadbury Schweppes, AG, para 116
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“avowed purpose of benefiting from [a] favourable tax regime”26 was insufficient to constitute abuse.
Although the Advocate General applied Halifax in Cadbury Schweppes, it is the author’s opinion that readers should not be misled into believing that the Cadbury Schweppes formulation27 is necessarily interchangeable with the Halifax test, such that for VAT purposes, only wholly artificial transactions fall foul of the objective limb: it is further-reaching than that. Readers will be aware from the ruling of the ECJ in Halifax itself that there can still be an abuse of the Sixth Directive, notwithstanding that, as a matter of European law, the disputed transactions actually constituted supplies and an economic activity.
The distinction arises from the relevant Community rights at issue: in the context of direct taxes, the taxpayer is seeking to invoke some fundamental freedom of Community law, from which the tax advantage is merely a national law consequence. However, in the context of VAT, the tax advantage itself is the Community right at issue. For instance, the Cadbury Schweppes analysis could be applied to determine the “place of supply” under the Sixth Directive, only insofar as freedom of establishment may fix the geographic location of the purported supplier. For entitlement to a particular VAT advantage, it must still be shown that there was a supply from that place and that that supply was not an abuse. Artificiality may be the only bar to claiming a freedom, but it is not necessarily the only bar to deriving an advantage under the Sixth Directive.
General Principles in applying the Doctrine
It is now clear, since Halifax, that the Sixth Directive must be interpreted as precluding the right to deduct input tax where the transactions from which that right derives constitutes an abusive practice28.
However, the doctrine of abuse is not confined to those provisions of Community law that confer a tax advantage per se. The VAT Tribunal in Redcats held that the doctrine applies equally to all provisions, with the result that articles having the neutral purpose of classifying certain transactions (such as article 5 defining “taxable transactions”, article 11 defining “taxable amount” and article 13 defining the exemptions) could also be interpreted subject to the doctrine29. This must necessarily be correct, following the Advocate General’s opinion in Halifax that the term “prohibition of abuse of Community law” was to be preferred to “abuse of rights”, which he considered misleading30.
Deferral Schemes
In principle, there is almost certainly no distinction between tax advantages derived by outright VAT savings, and timing or cashflow advantages created by deferral schemes – both are subject to the prohibition of abusive practices. In view of the Advocate General’s clear statement in
26 Cadbury Schweppes, ECJ, para 38
27 See also Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, AG, para 67 (concerning the compatibility with the Treaty free movement provisions of the UK’s thin capitalisation rules) where the Advocate General refers to “wholly artificial [transactions] designed purely to gain a tax advantage”.
28 Halifax, ECJ, para 99.2
29 Redcats, para 235
30 Halifax, AG, para 71 and Cordara, page 269
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Halifax linking deferral schemes to abuse31, it would appear that there is no reason why such schemes cannot be abusive if the conditions are met. Indeed, the question in one of the joined cases (University of Huddersfield) involved a deferral scheme, albeit in one sense it was not a true deferral scheme as the VAT Tribunal had found as a fact that the intention of the university was to create an absolute VAT saving (by terminating various leases comprising the VAT arrangements early, as opposed to letting them run their course).
However, it is the author’s view that, provided there is substance to a leasing arrangement resulting in a VAT deferral, such an arrangement should not fall foul of the abuse doctrine. If the leases in question are at market rates and the lessor is more than a mere conduit (for example, has commercially real ownership rights or administrative obligations), it would be difficult for HMRC to argue under the objective limb of the Halifax test that such an arrangement frustrates the purpose of the relevant European provisions32. Moreover, there would be a considerable distortion of competition if exempt or partially exempt traders were precluded from leasing on the basis that spreading the burden of VAT payments in this way was found to be abusive.
Zero-rating
It remains unclear whether the doctrine can strike down planning arrangements deriving their tax advantage from domestic zero-rating legislation, as this is a national measure permitted by way of derogation under Article 28.2(a) of the Sixth Directive, not a Community right. Although Article 12(1) of the Directive states that “the rate applicable to taxable transactions shall be that in force at the time of the chargeable event”, this is concerned merely with timing and does not entitle a taxpayer (as a matter of Community law) to a particular rate33. Accordingly, as taxpayers have no directly enforceable right to zero-rating under EC law, in the absence of national measures precluding abusive practices, it would seem these provisions fall outside the ambit of the doctrine.
In theory, this argument is an extremely attractive one, especially since the judgment of the ECJ in Talacre Beach34, where the court held that, in respect of ascertaining the scope of the supplies for which the Sixth Directive allows an exemption to be maintained, the national legislation was decisive. Indeed, in that case, it had been HMRC themselves that had argued that zero-rating gave rise to no form of Community law right.
However, it is the author’s view that this argument is restricted to a fairly narrow range of cases, where it is the classification of subject matter that is in dispute, not whether there has been a zero-rated supply of that subject matter. VAT Tribunal obiter dicta in Redcats partially illustrates this analysis: the appellant was a mail order company, selling clothing and household goods advertised in bi-annual catalogues. The catalogues were originally supplied to customers free of charge; however, the company amended its trading conditions by purporting to introduce a zero-
31 Halifax, AG, para 96
32 Readers are referred to the case of Weald Leasing Limited (involving an equipment leasing arrangement), which was heard by the VAT Tribunal at the end of September 2006. A decision in that case is imminent, at the time of this article going to print.
33 See Marks and Spencer plc v Customs and Excise Commissioners [2005] STC 1254, HL, particularly the speeches of Lord Hoffman (paras 6-11) and Lord Walker (paras 52-54).
34 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v Customs and Excise Commissioners Case C-251/05, [2006] STC 1671
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rated charge for each catalogue and making a commensurate reduction in the price of the mainly standard rated goods ordered from it.
The taxpayer argued that the principle of abuse could not apply here, as the advantage sought arose from the zero-rating legislation. Although the Tribunal did not flatly reject this proposition in principle, it commented that the case was founded on other provisions of the Sixth Directive and principles of Community law, including Articles 2 and 11(A)(1)(a) of the Sixth Directive (on supply and construction) and neutrality and distortion of competition. A case for abuse could be founded on those Community rules as the dispute centred on the transactions comprising the supply of the catalogues to customers.
However, had it been accepted that there was a supply, with the only question being (say) whether or not the catalogue was a “brochure” within the Group 3 meaning, this scenario (albeit somewhat artificial) would fall squarely within the domestic legislation, therefore arguably outside the scope of the doctrine. In which case, it would also be irrelevant whether permitting this classification would be contrary to the principle of neutrality and lead to distortion of competition, as the zero-rating provisions do not transpose the Sixth Directive, so cannot infringe the general Community principles with which member states must comply when implementing Community legislation35.
Option to Tax
The author suspects that, for a similar reason, HMRC have chosen not to make submissions on abuse of rights in recent challenges to VAT deferment schemes involving an election to waive exemption, pursuant to para 2(1) of Schedule 10 to the Value Added Tax Act 1994. The Newnham College case36 (which post-dates Halifax) is a perfect example of this, as both parties accepted that the only purpose of the disputed arrangements had been the recovery of VAT.
In that case, the college decided to renovate its library, but was concerned that, given it was exempt from VAT, it would not be able to recover input tax on the cost. It therefore set up a company wholly owned by the college, whose directors were college members and granted the company a lease of the library. In addition, the college sold its books and seconded its library staff to the company, before hiring back the assets and paying the company a fee for the provision of library services. The issue for the Tribunal was whether the college could be said to be in “occupation” of the library, in which case, it would be precluded from opting to tax pursuant to Schedule 10.
35 Idéal Tourisme SA v Belgium Case C-36/99 [2001] STC 1386, [2000] ECR I-6049, ECJ, para 38. See also, more generally, para 23 of the post-Halifax Opinion of Advocate General Kokott in Albert Collée v Finanzamt Limburg an der Lahn, Case C-146/05, “The underlying premise is that the Sixth Directive is not intended fully to harmonise Member States’ VAT systems. Rather ‘[i]t is clear from the Sixth Directive as a whole that it is intended to establish a uniform basis so as to guarantee the neutrality of the system’. As the Court has already held in BP Soupergaz, Member States however ‘enjoy a relatively wide discretion in implementing specific provisions of the Sixth Directive’. In that regard Advocate General Fennelly explained inter alia in the Opinions in Molenheide and in Schmeink & Cofreth, that it can be said, more generally, ‘that Member States enjoy… the responsibility for managing the entire VAT system’.”
36 Principal and Fellows of Newnham College in the University of Cambridge v Revenue & Customs Comrs [2006] STC 1010, CA. See also Centralan Property Ltd v Comrs of Customs & Excise Case C-63/04, [2006] STC 1542, ECJ, paras 22 - 23, where HMRC did not challenge the replacement of non-deductible VAT paid during the course of construction of a building with non-deductible VAT on rents paid on a 20-year lease resulting from a sale and lease-back scheme.
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The VAT Tribunal, in finding for HMRC stated37:
“The documents clearly show that a scheme was constructed in order to recover VAT. The contracts were entered into within a very short period and it is clear that from the Bursar’s witness statement that the intention was to mitigate VAT. It is clear that the College had no purpose in leasing its library, selling its books and seconding its staff other than for the recovery of VAT. To allow the election to waive exemption to stand would be an abuse of the legislation and go against its spirit and intendment. The conditions for VAT recovery in the legislation should not be artificially created.”
As respondents, it was therefore open to HMRC to raise abuse of rights on appeal to the Court of Appeal. However, the Commissioners expressly sought not to argue the doctrine, nor to uphold the tribunal’s reasoning in that regard38. Accordingly, the court did not consider Halifax. However, in his judgment, Chadwick LJ was clear that any right of election pursuant to para 2(1) arose purely from domestic legislation. Article 13C of the Sixth Directive made it plain for each member state to decide whether to allow a right to opt for tax in cases of letting and leasing immoveable property and how, if at all, that right was to be restricted39.
HMRC’s approach in Newnham College is certainly not indicative of indifference on their part to deferral schemes. On the contrary, HMRC have sought to invoke the doctrine in respect of such schemes involving the leasing of moveable property, in which taxpayers rely purely on their Community right to deduction under Article 1740.
Although HMRC have been granted leave to appeal the Newnham College judgment, the author speculates that (notwithstanding any procedural bars), HMRC will certainly not try to resurrect abuse of rights before the House of Lords, as the case is focused on the meaning of a term (“occupation”) that plainly belongs to the domestic VAT legislation.
Contrasting Article 13C (option to tax) with Article 28.2(a) (zero-rating) in the context of abuse raises an interesting academic conundrum: can it be said that the UK’s zero-rating legislation is in fact ‘more domestic’ than its option to tax counterpart? Possibly, yes. Whereas under Article 13C, “Member States may allow taxpayers a right of option for taxation in certain cases” (in which case, it is implicit that, if such a right is allowed, it must prospectively be enacted in accordance with Community law), the transitional provisions under Article 28.2(a) allow pre-existing exemptions to be maintained (albeit provided they too are in accordance with Community law). Arguably, compliance with Community law will be policed more actively in the enactment of new provisions compared to the retention of existing ones.
What is however clear is that the risk of a high-profile loss for HMRC in this area is too great whilst the extent to which the doctrine applies to zero-rating remains a moot point: should it be
37 VAT Decision 18936
38 The Court of Appeal (at para 21) quoted the Commissioners’ skeleton argument: “However it appears that the Tribunal may have been particularly influenced by the (admitted) fact that the Appellants were engaged in tax avoidance. Tax avoidance is relevant to this appeal only to the extent that Schedule 10 contains anti-avoidance provisions which should be construed where possible to achieve the legislative purpose… The Commissioners do not seek to uphold the Tribunal’s reasoning to the extent (if any) that it accorded the tax avoidance motive a wider significance. Moreover, the Commissioners do not (and did not below) rely upon the principle of abuse of rights or abuse of law.”
39 Newnham College, CA, para 57
40 Readers are again referred to Weald Leasing Limited.
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found that arrangements predicated on the option to tax are outside the scope of abuse, by default, so too will zero-rating.
Interaction of the Halifax Test with Established EC Principles
The Halifax test cannot be applied in isolation, but operates alongside existing principles of EU law, predominantly: fiscal neutrality, legal certainty and legitimate expectation. Furthermore, the interaction of the doctrine with these principles influences what evidence is relevant when evaluating whether or not abusive practices exist.
The Contrary to VAT Purpose Test41 - the First Halifax Limb
Whilst the courts will not invalidate an arrangement simply because it affords a trader the most favourable tax treatment, the transactions comprising the arrangement must be properly characterised in the context of the trader’s normal commercial operations. To allow otherwise would be contrary to the principle of fiscal neutrality and, therefore, contrary to the purpose of the Sixth Directive. In Redcats, the VAT Tribunal held that, although it was open to the trader to choose between exempt and taxable transactions in ordering its affairs, artificially portraying standard-rated transactions as zero-rated would be abusive. The final consumption of goods would not be taxed in a neutral manner, accordingly distorting competition.
Fiscal neutrality dictates that VAT should be neutral as regards the tax burden on a business42. In this regard, the ECJ in Halifax stated43:
“… it must be borne in mind that the deduction system under the Sixth Directive is meant to relieve the trader entirely of the burden of the VAT payable or paid in the course of all his economic activities. The common system of VAT consequently ensures complete neutrality of taxation of all economic activities, whatever their purpose or results, provided that they are themselves subject in principle to VAT.”44
When determining whether economic activities are themselves subject in principle to VAT, arbitrary distinctions between transactions are contrary to fiscal neutrality and are therefore be prohibited. An example of this is the case of Gabalfrisa, where the ECJ held that the first investment expenditure incurred for the purposes of and with the view to commencing a business should not be distinguished from expenditure incurred during exploitation itself, with only the latter constituting an economic activity on which input tax could be reclaimed45. Consequently, HMRC would not be able to rely on such arbitrary distinctions to support a case for abuse.
41 The VAT Tribunal in Redcats referred to the two limbs of the test as “the contrary to VAT purpose test” and “the essential aim test” respectively. The author adopts these definitions in the following analysis.
42 Halifax, ECJ, paras 78 & 80.
43 Halifax, ECJ, para 78
44 In addition, the judgment further stated at para 92 that measures adopted by Member States “may not therefore be used in such a way that they would have the effect of undermining the neutrality of VAT, which is a fundamental principle of the common system of VAT established by Community legislation.” This passage has since been referred to in the Opinion of Advocate General Kokott in Albert Collee v Finanzamt Limburg an der Lahn Case C-146/05, para 25
45 Gabalfrisa, ECJ, para 45
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That is not to say, however, that commercially equivalent transactions must be afforded the same VAT treatment. In BLP46, the ECJ precluded the deduction of VAT charged on accountants’ and legal advisers’ fees, paid for the purposes of executing a share sale to raise funds to enable the company to continue trading, notwithstanding that VAT charged on equivalent fees would have been deductible if funds for the same purpose had been raised via a bank loan instead47.
Similarly, the ECJ considered in Cantor Fitzgerald48 that, although the sub-letting of property by a tenant for a lower rent or the payment of compensation to the landlord for early termination of the lease (exempt transactions) would have been comparable in economic impact to the assignment of the original lease for a fee payable by the original tenant, it did not follow that the assignment should have the same VAT treatment. Although alternative courses of action were open to the parties to the transaction to take, it was not the course actually adopted49. The ECJ stated conclusively that, “The principle of neutrality of VAT does not mean that a taxable person with a choice between two transactions may choose one of them and avail himself of the effects of the other.” 50
The converse must also be true: the ECJ should preserve those transactions actually undertaken by a trader which confer deliberate VAT benefits. So long as the transactions are genuine and are not shams51, they will not be invalid simply because HMRC can prove that a commercially equivalent route exists with less beneficial VAT consequences: neutrality does not require economic decisions to be taken independently of tax considerations52.
In addition, Community institutions and Member States must observe the principles of legal certainty and legitimate expectation, not only when exercising their powers, but also when interpreting Community law provisions53. The Tribunal in Redcats justified their ruling that the doctrine of abuse applied to all Community law provisions on this basis. It would be contrary to legal certainty if a distinction had to be made as to whether Community provisions were considered to be advantageous, neutral or disadvantageous to the taxpayer in order to determine whether the prohibition for abuse could apply.
However, whilst permitting a general application of the doctrine, legal certainty limits the doctrine from being extended too far so that it affects legitimate trade. The Advocate General was clear in Halifax that defining the scope of abuse was54,
“…ultimately a problem of determining the limits applicable to the interpretation of the provisions of the VAT directives that confer certain rights on taxable persons… taxpayers must be entitled to know in advance what their tax position will be and, for that purpose, to rely on the plain meaning of the words of the VAT legislation.”
46 BLP Group plc v Customs & Excise Comrs Case C-4/94, [1995] ECR I-983, ECJ
47 BLP, ECJ, para 25
48 Cantor Fitzgerald International Case C-108/99, [2001] ECR I-7257, ECJ
49 Cantor Fitzgerald, ECJ, para 31
50 Cantor Fitzgerald, ECJ, para 33
51 See, by way of comparison, the ruling of the ECJ in Agip Petroli, where sham voyages frustrating the aim of the relevant Community regulation relating to cabotage were not permitted, notwithstanding that technically they satisfied the conditions of the regulation under which the advantage was sought.
52 BLP, ECJ, paras 15 & 26
53 See Gemeente Leusden Joined Cases C-487/01 & C-7/02, [2004] ECR I-5337, ECJ, paras 57 & 65
54 Halifax, AG, para 84
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The ECJ supported this view, adding that Community legislation must be certain and foreseeable especially where rules were liable to entail financial consequences55. A procedure for advance clearance would, to a certain extent, reduce uncertainty over the application of the doctrine56. However, in the absence of the introduction into UK legislation of an indirect tax general anti-avoidance regulation, it is unlikely that such a procedure will be proposed, as the abuse doctrine as it currently stands is simply a principle of interpretation.
Under the contrary to VAT purpose test, legal certainty and legitimate expectation dictate that, (provided there is a commercial purpose for embarking on a series of transactions - determined by the essential aim test), the manner in which those transactions are performed is a matter for the individual taxpayer and should not be called into question. Intention and motive cease to be relevant and abuse does not arise simply because transactions have been constructed in a different and economically effective way.
This impacts on the evidence a court will consider when determining the objective limb of the Halifax test:
Firstly, where a commercial purpose is plainly apparent on the face of an arrangement, the tax advice received by a trader is irrelevant. In RBS, the tribunal refused HMRC’s request for disclosure of advice, records of meetings and calculations on the grounds that preliminary discussions, or any thoughts of the company’s board members or professional advisors were irrelevant, as was the question of whether the board or its advisers perceived there was a tax advantage. The transactions in question had economic reality, therefore actions were relevant, advice was not and the facts were clear as to what had happened. Furthermore, the substantive issue focused on the correct application of the law; there was no real dispute on the facts. The Tribunal distinguished RBS from Halifax on the basis that the latter case involved a scheme whereby transfers of rights in land appeared to have no commercial basis or rationale other than the avoidance of tax: the artificiality of the transactions spoke for itself when viewed objectively.
Secondly, “unusual” particulars of transactions are also irrelevant when determining the contrary to VAT purpose test, unless they are so unusual that they can be said in fact, to be artificial. In RBS, the Edinburgh Tribunal rejected as “startling” HMRC’s submission that a lease of vehicles for “an unusual duration” (namely, 2 years) could show an abuse of rights. The Tribunal’s approach must necessarily be right: just as matters such as the duration of a lease are irrelevant when considering whether or not something constitutes an economic activity (provided that the particular period of time was strictly necessary in the circumstances)57, so should these matters be irrelevant when considering whether or not there has been an abuse (again, provided that the period was strictly necessary in order for an arrangement to fulfill its supposed commercial objectives). Whether a right exists and whether it can be retained are both questions that must be answered absolutely, as the right to deduct input VAT cannot, in principle, be limited58. Accordingly, it would not be in accordance with legal certainty were the doctrine capable of striking down arrangements for (say) two years, but not five, if both had commercial purpose.
55 Halifax, ECJ, para 72
56 Cf. the position in France, where there is a procedure for advance clearance that presumes automatic clearance if there is no reply after six months: Harris, page 136.
57 see Fini H, Case C-32/03, [2005] ECR I-1599, ECJ, para 29
58 Gabalfrisa and Others Case C-147/98, [2000] ECR I-1577 at para 43
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This freedom to keep tax expenditure at a minimum is supported by a consistent body of EC authorities59 and remains the case even if the taxpayer is taking advantage of a lacuna in the legislation60 or there is doubt over the morality of a particular business structure61. Provided a taxpayer complies with the tax obligations arising, its legality cannot be questioned.
The Essential Aim Test – the Second Halifax Limb
If an arrangement falls foul of the contrary to VAT purpose test, it will only be abusive if additionally, its “essential aim” is to obtain a tax advantage. It must be the “essential aim” of the whole series transactions viewed collectively, not just of one particular step, included to make the arrangement technically viable.
Douma and Engelen observe that the introduction of a “subjective tax avoidance motive” removes the conflict with legal certainty and foreseeability of the law, as a cautious balance is struck between two general principles of Community law: certainty and the need to prevent abuse of Community provisions62.
If there is another explanation or economic justification driving an arrangement, the principle of abuse is no longer operative and the tax authorities have no discretion to inquire whether the transactions were predominantly motivated by tax avoidance. However, “essential” may not simply mean “sole”, otherwise why did the ECJ not express the test in these terms?
The author believes there is some scope for the test being equivalent to a “but for” test: if it is the case that, but for the potential tax advantage, the trader would in any event have embarked upon the series of transactions, then there has been no abuse. Accordingly, any commercial justification for a particular arrangement must be of sufficient significance that it is more than merely ancillary or incidental.
Indeed, the second limb of the Halifax test has caused some uncertainty as to its precise meaning: there is currently a reference for a preliminary ruling from La Corte Suprema di Cassazione (Italy) where one of the two questions referred is:
“Does the concept of abuse of rights, defined in the judgment of the Court of Justice in Case C-255/02 as transactions, the essential aim of which is to obtain a tax advantage, correspond to the definition transactions carried out for no commercial reasons other than a tax advantage, or is it broader or more restrictive than that definition?”63
This limb of the Halifax test is to be assessed objectively. Therefore, if a disputed arrangement arises out of a change in business practice, the relevant question is whether the arrangement standing alone is commercially justified, not whether the circumstances of the restructuring are. Otherwise this would distort competition between a trader who changes its commercial practice
59 Such as BLP Group, ECJ, para 26 and Cantor Fitzgerald, ECJ, para 33
60 Gemeente Leusden, ECJ, para 79
61 Halifax, AG, footnote 85
62 Douma and Engelen, page 436
63 Reference for a preliminary ruling from the Corte Suprema di Cassazione (Italy) lodged on 16 October 2006 – Ministero dell’Economia e delle Finanze v Part Service Srl, in liquidation, Case C-425/06.
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during the course of its business and one who commences trading adopting the disputed practice from the outset.
The fact that other traders have implemented a scheme identical or very similar to the one in dispute is not, in the absence of any other justification, sufficient to give that scheme a commercial purpose64. That said, if two traders operate truly identical schemes, it cannot be held that only one is an abuse of Community law. This would offend the overarching principles of distortion of competition and the uniformity of application of Community measures. Moreover, this would enable the tax authorities to choose which schemes to strike down: a discretion to which they are not entitled, due to the nature of the abuse doctrine as a principle of interpretation.
It is in relation to the essential aim test that tax advice received becomes relevant. Either the advice will illustrate the purpose of a scheme, or it will shed light on the objective circumstances in the context of which the decision to enter into the scheme was made (for example, business or personal links between operators). The Tribunal in MMO2 allowed HMRC’s request for disclosure of various classes of documents relating to tax advice under Rule 20(3). It held that the obtaining of advice, the nature of that advice and the circumstances in which it was given were all objective factors, on which the essential aim of the arrangement could be assessed. Accordingly, recommendations to decision-makers and their advisers will be relevant where the commercial purpose of an arrangement is not immediately apparent or where the genuineness of transactions is called into question65.
Similarly, any unusual particulars of a scheme constitute objective evidence of its essential aim66. For example, it would be difficult to justify the commercial purpose of a scheme if one step comprised the lease of a building for a single day. Although the lease may be genuine, in the sense that it is factually real (if it is properly executed and not a sham), it is not easy to see how it is economically real as (without intending to rewrite the essential aim test into something it is not) the lessee would not gain any commercial use or benefit from it.
VAT Planning post-Halifax
Although, in the context of VAT, the definition of abusive practices may not be restricted only to wholly artificial arrangements, the author believes that there remains scope for VAT planning in certain circumstances:
• In the absence of a national provision prohibiting abuse, it is arguable that the doctrine does not extend to domestic legislation, such as zero-rating or opting to tax;
• Post-Cadbury Schweppes, place of supply planning opportunities may be available;
• Deferral schemes involving the use (by exempt or partially-exempt traders) of genuine leases on proper commercial terms will most likely fall outside the ambit of the first limb of Halifax, even if the arrangements are between connected parties with the essential aim of obtaining tax advantages;
64 Redcats, para 239
65 Distinguished from RBS, in which disclosure of similar material was refused as the economic reality of the disputed transactions was self-evident.
66 RBS
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• Deferral schemes involving third party leasing arrangements are likely to result in immediate financing and cashflow benefits as well as VAT advantages. Accordingly, neither of the Halifax limbs will be satisfied;
• For the same reason, intra-group leasing arrangements involving foreign subsidiaries should also not fall foul of the abuse doctrine: there may be immediate cashflow and withholding tax benefits (depending on the financing in place), as well as the deferral of VAT;
• If an arrangement affords significant mitigation of direct or stamp taxes, as well as the VAT advantage, then arguably the VAT advantage is not ‘essential’: due to other tax savings, the arrangement would have been entered into in any event, so the second limb of Halifax is not satisfied; and
• As the Halifax test requires the courts to consider an arrangement in its entirety, not just one or two particular steps, it seems likely that VAT planning as an element of a company reconstruction will also fall outside the essential aim test.
Those involved in VAT mitigation can take heart from recent judgments of the ECJ to the extent that VAT planning is not synonymous with abuse. Provided the arrangements are economically real and/or fuelled by a commercial objective, they should be immune from attack - though doubtless, HMRC will persist.
HUI LING McCARTHY67
67 The author is a barrister at Gray’s Inn Tax Chambers (chambers of Milton Grundy)
Translation - Spanish LA DOCTRINA DEL ABUSO DE LOS DERECHOS – SU EFECTO EN EL LA PLANIFICACIÓN DEL IVA
De la revista British Tax Review publicada por Sweet & Maxwell en mayo de 2007-[2007] BTR (British Tax Review) N°2160.
Tras la sentencia deL Tribunal Europeo de Justicia del caso de Halifax del 21 de febrero de 2006 (que aplicó la doctrina del abuso de los derechos con respecto al régimen del IVA), ha habido mucha especulación con respecto al ámbito de aplicación de dicha doctrina para derogar las planificaciones tributarias (planning arrangements) que supuestamente atenúan la sujeción al IVA. Poco después de la sentencia, el HMRC planteó en su Business Brief que, de los aproximadamente 175 casos que todavía esperaban el fallo del TJCE (European Court of Justice), ellos esperaban que la amplia mayoría de sus disputadas decisiones serían mantenidas. De este manera, HMRC ha invocado la doctrina en prácticamente cada oportunidad, no solo en cuestiones sustantivas, sino también en el transcurso de procedimientos intermedios para obtener revelación de los comerciantes.
Esta doctrina está lejos de constituir una rotunda prohibición de la planificación de impuestos, el Tribunal de Justicia de la Corte Europea (TJCE) fue claro en que no era un principio general de anti-evasión, ni podía ser usada para invalidar todas las estructuras en que la mitigación del impuesto resultaba ser solo uno de los varios motivos del uso de dichas estructuras. De hecho, la doctrina no opera en el vacío, debe considerarse en conjunto con otros principios bien establecidos de la legislación comunitaria (Community law), como la seguridad jurídica y la neutralidad fiscal.
Este artículo analiza la evolución del propósito subyacente de esta doctrina, su ámbito y el surgimiento de principios generales para su aplicación. Continúa analizando la interacción de la prueba del Tribunal (European Court of Justice) en Halifax con otros principios de la legislación comunitaria y la evidencia que los Tribunales considerarán al evaluar la existencia de prácticas abusivas. El artículo concluye con un resumen de las áreas en que todavía existen, según la opinión de la autora, oportunidades potenciales de planificación del IVA. Hasta ahora, el VAT and Duties Tribunal ha considerado la existencia de abuso en tres decisiones posteriores a Halifax: RBS Deutschland Holdings GMBH , MM02 Plc y Redcats (Brands) Limited . Cuando resulta relevante, este artículo analiza la transposición de la doctrina al sistema del IVA del Reino Unido.
El Propósito y Ámbito de Apliación de la Doctrina
No existe todavía una definición precisa del “abuso de los derechos”. En su lugar, hay un conjunto de casos legales de la Unión Europea (European Union) que formula las circunstancias en las que puede haber abuso. Al no existir una disposición que indique aquellas circunstancias, el propósito de la doctrina es descubrir aquellos casos en que una persona esté intentando apoyarse en un derecho jurídico europeo para eludir o desplazar la ley nacional, o aquellos casos en que una persona está buscando obtener una ventaja financiera o de otro tipo por medio del uso abusivo de la legislación Comunitaria.
La situación anterior surge en relación con el impuesto directo, cuando los contribuyentes buscan apoyarse en una libertad comunitaria fundamental para influir en el trato impositivo nacional que allí surge (ver, por ejemplo, Cadbury Schweppes plc sobre libertad de establecimiento y la legislación sobre CFC del Reino Unido). En el contexto del IVA, la práctica abusiva se manifiesta principalmente en la supuesta recuperación del impuesto de entrada o la reducción de responsabilidad al impuesto de salida por medio de la mitigación del efecto del IVA no deducible en circunstancias que son directamente contrarias al propósito de las disposiciones de la Sexta Directiva .
La doctrina no es en absoluto una disposición general de anti-evasión que permita descubrir todas las transacciones que hayan obtenido una ventaja en el impuesto. Por el contrario, el inequívoco lenguaje utilizado en las decisiones de la TJCE sugiere que la pérdida de los derechos de un contribuyente solo debería justificarse en circunstancias en que las acciones de éste son tan extremas que distorsionan o frustran severamente la legislación Comunitaria .
En el caso Diamantis, el TJCE definió el ámbito de las acciones abusivas, explicitando que son aquéllas en las que una persona buscó apoyarse en una disposición de la legislación comunitaria con el propósito de obtener “una ventaja indebida, claramente contraria al objetivo de dicha disposición” en que aquéllas acciones “pueden causar un grave daño a los intereses legítimos de los demás y que parecen manifiestamente desproporcionadas” . (A modo de enfatizar) El AbogadoGeneral en Halifax hizo referencia a lo que él llamó el “patrón consistente” en la jurisprudencia existente y afirmó que el derecho de una persona a apoyarse en una disposición solo podía verse limitado cuando lo hace invocándola abusivamente, es decir,“ invocándola claramente más allá de los fines y objetivos planteados en dicha disposición.”
Cuando los Estados Miembros han adoptado disposiciones nacionales que prohíben los abusos, tales disposiciones han sido claramente formuladas.
Por ejemplo, el artículo 281 del Código Civil griego (que ha sido aprobado por la Corte Europea de Justicia en los casos Diamantis, Kefalas y Otros ) establece que, “el ejercicio de un derecho se prohibe cuando éste sobrepasa manifiestamente los límites de la buena fe, de la moral o de los propósitos económicos o sociales de dicho derecho.”
Del mismo modo, los sistemas legales de europa continental con sus propias nociones de abuso (que se aplican a todas las áreas del derecho, no solo a la ley de impuestos) no reconocen el principio como primer recurso. Artículos anteriores de esta revista, el de Harris y el de Douma y Engelen ofrecen un conocimiento esclarecedor de la noción francesa de abus de droit y del frau legis del holandés, respectivamente.
Harris plantea que la administración tributaria francesa se enfrenta a una presunción de que los acuerdos se estiman reales y que las transacciones que son recíprocas o multipartidistas se consideran económicamente equilibradas.
Esto plantea la cuestión del abus de droit dentro de una serie de refutaciones, de modo que no cumple con el rezo de la administración de que existe un derecho absoluto que declare que un contribuyente no pueda usar un derecho legal de un modo para el que no fue diseñado. Douma y Engelen indican que el fraus legis holandés es considerado el ultimum remedium y solo puede aplicarse si otros métodos de interpretación han sido agotados.
La Comisión Europea parece coincidir: en sus anteriores propuestas al Tribunal Europeo de Justicia ha tratado de restringir el alcance de la doctrina para evitar la disminución excesiva de los derechos de los empresarios.
En el caso de la Comisión de las Comunidades Europeas (EC Commission) versus la República deItalia , la Comisión argumentó que, “…los principios de efectividad solo se aplicarían si los casos de rechazo de solicitudes de devolución eran excepcionales y sostiene que el ejercicio de los derechos derivados del Tratado no pueden ser impedidos por medidas generales basadas en una presunción de abuso de derecho”.
En consecuencia, es evidente que solo la planificación tributaria (tax planning) extrema y agresiva es descubierta, y no la estructuración de transacciones comerciales que simplemente quedaron fuera de la gama de opciones previstas por el legislador cuando el derecho comunitario se traspasó al sistema del IVA del Reino Unido.
Evolución de la prueba de abuso
Las autoridades europeas principalmente responsables de la formulación de la doctrina muestran un cambio en el énfasis de su aplicación, que va desde una aplicación subjetiva hacia un enfoque más objetivo.
En los primeros casos en que se trató (aunque no se hace referencia expresa a la doctrina del abuso), consideraron la naturaleza bona fide de las transacciones comerciales con el fin de determinar si aquellas transacciones habían sido realizadas con “el único fin de asegurar una ventaja indebida en
virtud de los reglamentos [de la Comunidad]" .
En el caso de General Milk Products, el TJCE sostuvo que la indemnización monetaria ("MCAs", en inglés ) fue otorgada cuando se había producido un envío inmediato seguido de una importación. Nada impedía a
un importador solicitar dicha indemnización, a menos que los tribunales nacionales decidieran que, como cuestión de hecho, la importación y re-exportación no habían sido “realizadas como transacciones comerciales basadas en la bona fide, sino que solo con el fin de beneficiarse indebidamente de dicha compensación monetaria.”
Este planteamiento fue sustituido por la prueba en Emsland Stärke ( caso concerniente a devoluciones de impuestos por exportaciones realizadas), que examinó, en primer lugar, las circunstancias objetivas en las que, pese a haberse cumplido con las normas de la Comunidad, la finalidad de éstas no se había logrado y, en segundo lugar, examinó si había habido intención subjetiva de obtener un beneficio mediante la creación artificial de las condiciones establecidas para lograrlo. El TJCE consideró que correspondía a los tribunales nacionales establecer la existencia de estos factores según las pruebas aportadas, como medio de mantener la eficacia de la legislación Comunitaria.
La evidencia de colusión, de vínculos personales y comerciales entre las partes interesadas podrían constituir factores determinantes para establecer el elemento subjetivo
subjetivo
Mayor importancia se le dio a la naturaleza objetiva de la doctrina en Halifax, donde el Abogado General (Advocate General) Poiares Maduro destacó que la doctrina constituía un principio de interpretación:
si la disposición normativa Comunitaria en cuestión le confiere o no el derecho así invocado .
Tanto el Abogado General como el TJCE restringieron el elemento subjetivo de la prueba en Emsland Stärke por medio de la elaboración de la naturaleza objetiva de la segunda parte de la prueba: la intención (state of mind) del contribuyente no se consideraba ya importante. La prohibición de abuso será relevante solo si “el objetivo esencial” de las transacciones es obtener una ventaja tributaria (lo que debe desprenderse a partir de una serie de factores objetivos) - un obstáculo mucho mayor que la prueba del “objetivo principal” que el HMRC había estado esperando.
Como lo señaló el Abogado General, al definir lo que él denominó el "elemento de autonomía ", “El propósito - que no debe confundirse con la intención subjetiva de los participantes en aquellas actividades - es determinar objetivamente que no existe otra justificación económica para la actividad que la de crear una ventaja tributaria.”
El resultado de las deliberaciones del TJCE en Halifax fue la prueba de dos etapas para el abuso. Los lectores estarán familiarizados con los aspectos objetivos y subjetivos (objective and subjective limbs) respectivamente:
“…en primer lugar, las transacciones en cuestión, sin perjuicio de la aplicación formal de las condiciones pertinentes de la Sexta Directiva y de la legislación nacional que la transpone, dan lugar a la obtención de una ventaja tributaria cuya concesión sería contraria a la finalidad de dichas disposiciones.
En segundo lugar, también debe resultar visible, a partir de un conjunto de factores objetivos, que la finalidad esencial de las operaciones en cuestión es obtener una ventaja tributaria…la prohibición de abuso no es relevante cuando la actividad económica llevada a cabo puede tener una explicación diferente a la mera obtención de ventajas tributarias.”
El hecho de que el Tribunal haya dejado de considerar factores puramente subjetivos, como el motivo y la intención, resulta alentador para la planificación tributaria. Existiendo una base comercial sólida disponible para realizar una serie de transacciones, la manera en que se realicen esas transacciones depende de cada contribuyente y no debería cuestionarse.
El Abogado General en el caso Cadbury Schweppes escogió aplicar la prueba de Halifax, a pesar de que este caso no se refería al IVA, sino que a la aplicación de la legislación CFC del Reino Unido en el contexto de libertad de establecimiento . Dijo que sería contrario al objetivo de libertad de establecimiento si una filial y las transacciones relativas a esa filial no fueran genuinas (donde las compañías no tienen una sustancia real y pueden ser llamadas compañías “de buzón”), sino solo existen con el propósito de lograr una reducción de impuesto. No obstante, “la existencia de todo un arreglo artificial no puede inferirse a partir del propósito confesado de la sociedad matriz de la obtención de una reducción impositiva en el Estado de origen” y, por lo tanto, debe determinarse en forma objetiva, y continuó “…los motivos subjetivos por los que un operador económico ha ejercido los derechos conferidos por el Tratado, no pueden poner en duda la protección que se deriva de dichos derechos una vez que el objetivo perseguido por ellos se cumple.” En su decisión, el TJCE declaró que “el propósito declarado de beneficiarse de un régimen impositivo favorable” fue insuficiente para constituir abuso.
Aunque el Abogado General aplicó la prueba de Halifax en el caso de Cadbury Schweppes , la opinión del autor es que los lectores no deberían confundirse y pensar que la formulación de Cadbury Schweppes es necesariamente intercambiable con la prueba de Halifax, de modo que para efecto del IVA, solo las transacciones totalmente artificiales infringen el aspecto objetivo (objective limb): es más amplio que eso. Al leer la sentencia del TJCE de Halifax, los lectores se darán cuenta de que, aún cuando según la ley europea las transacciones en cuestión en realidad constituían servicios y una actividad económica, de todos modos puede haber abuso de la Sexta Directiva.
La distinción surge de los derechos Comunitarios de que se trate: en el contexto de los impuestos directos, el contribuyente busca invocar alguna libertad fundamental del derecho Comunitario, a partir de la cual la ventaja del impuesto es simplemente una consecuencia de una ley nacional. Sin embargo, en el contexto del IVA, la ventaja del impuesto mismo es el derecho Comunitario en cuestión. Por ejemplo, el análisis del caso Cadbury Schweppes podría aplicarse para determinar el lugar de suministro (place of supply) bajo la Sexta Directiva, solo en la medida en que la libertad de establecimiento pueda fijar la ubicación geográfica del supuesto proveedor. Para tener derecho a una ventaja específica del IVA hay que demostrar, además, que había un suministro “supply” desde ese lugar, y que ese suministro no constituía abuso. La artificialidad puede ser la única barrera para la reivindicación de la libertad, pero no es, necesariamente, la única barrera para obtener una ventaja bajo la Sexta Directiva.
PRINCIPIOS GENERALES PARA LA APLICACIÓN DE LA DOCTRINA
A partir de la sentencia de Halifax, queda claro que la Sexta Directiva debe interpretarse como un impedimento del derecho de deducir impuestos de entrada cuando las transacciones de las que deriva ese derecho constituyen una práctica abusiva .
No obstante, la doctrina del abuso no está restringida a aquellas disposiciones del derecho Comunitario que confieren una ventaja tributaria per se. El Tribunal del IVA en Redcats sostuvo que la doctrina se aplica igualmente a todas las disposiciones, con el resultado de que artículos que tienen el propósito neutral de clasificar ciertas transacciones (como el artículo 5 que define las “transacciones imponibles”, el artículo 11 que define la “base imponible” y el artículo 13 que define las exenciones) también podrían ser interpretados como objeto de la doctrina . Esto debe ser correcto, si consideramos la opinión del Abogado General de Halifax cuando dice que se ha de preferir la expresión “prohibición de abuso del derecho Comunitario” , en lugar de “abuso de derechos”, ya que esta última la considera engañosa .
Regímenes de Aplazamiento (Deferral Schemes)
En principio, prácticamente no hay diferencia entre ventajas impositivas derivadas de ahorros de IVA indiscutido y de ventajas de tiempo o de flujo de caja creadas por los regímenes de aplazamiento – ambas están sujetas a la prohibición de prácticas abusivas. De acuerdo a la declaración del Abogado General de Halifax en que vinculaba los regímenes de aplazamiento con el abuso , pareciera no haber ningún motivo por el que dichos regímenes no pueden ser abusivos cuando se dan las condiciones. De hecho, la interrogante en uno de los casos conjuntos (Universidad de Huddersfield) involucraba un régimen de aplazamiento, aunque en un sentido no era un verdadero régimen de aplazamiento, ya que el Tribunal del IVA había determinado que la intención de la universidad era crear un ahorro absoluto del IVA (por medio del término de diversos usufructos (leases) que comprendían los arreglos del IVA con anticipación, en lugar de dejar que siguieran su curso).
No obstante, la opinión del autor es que siempre que haya un fundamento para un acuerdo de leasing, dicho acuerdo no debería infringir la doctrina de abuso, aunque dé como resultado un aplazamiento del IVA. Si los leasings en cuestión están a precio de mercado y el arrendador(lessor) es más que un mero conducto (por ejemplo, tiene derechos de propiedad comercial reales u obligaciones administrativas), sería dificil para el HMRC argumentar, de acuerdo con el miembro objetivo de la prueba de Halifax, que dicho arreglo frustra el propósito de las disposiciones europeas en la materia . Además, habría una considerable distorsión de la competencia si los comerciantes exentos o parcialmente exentos no pudieran efectuar leasing sobre la base de que se considerara abusiva la repartición (spreading) de la carga del pago del IVA que permite esta modalidad.
Tasa de cero por ciento ( zero-rating )
No está claro si la doctrina puede anular los acuerdos de planificación (planning arrangements) que derivan su ventaja tributaria de la legislación nacional de la tasa del cero por ciento, ya que ésta es una medida nacional (y no un derecho comunitario) permitida por derogación bajo el artículo 28.2(a) de la Sexta Directiva. Aunque el Artículo 12(1) de la Directiva establece que “la tasa aplicable a las transacciones gravadas será la vigente en el momento en que se devengará el impuesto”, esto está simplemente en relación con el tiempo y no concede el derecho a un contribuyente (en relación con el derecho Comunitario) a una tasa determinada . En consecuencia, como los contribuyentes no tienen un derecho directamente ejecutable sobre la tasa de cero por ciento de IVA bajo el derecho comunitario europeo, y en ausencia de medidas nacionales que excluyan las prácticas abusivas, al parecer estas disposiciones quedan fuera del ámbito de aplicación de la doctrina. En teoría, este argumento resulta extremadamente atractivo, especialmente a partir de la sentencia del TJCE en el caso de Talacre Beach , donde la Corte sostuvo que la legislación nacional era fundamental para establecer el ámbito de los suministros (supplies) a los que la Sexta Directiva permite la mantención de una exención.
De hecho, en dicho caso, fue el mismo HMRC el que argumentó que la tasa del cero por ciento no daba origen a ninguna forma de derecho en la legislación Comunitaria.
Sin embargo, el autor es de la opinión de que este argumento se restringe a una estrecha gama de casos, donde es la clasificación de la materia (subject matter) lo que está en discusión, y no el hecho de que haya habido un suministro (supply) con tasa cero por ciento de dicha materia. El obiter dicta del Tribunal VAT en Redcats ilustra en parte este análisis: la recurrente era una empresa de ventas por correo, que vendía ropa y enseres domésticos publicitados en catálogos semestrales. Originalmente los catálogos habían sido suministrados libres de cargo, sin embargo la compañía modificó sus condiciones de negociación pretendiendo introducir una excepción del pago del IVA para cada catálogo y obteniendo una reducción considerable del precio de los productos ordenados a través de ellos.
El contribuyente argumentó que no podía aplicarse el principio de abuso en este caso, ya que la ventaja fiscal buscada había surgido de la legislación tasa cero. Aunque el Tribunal no rechazó de plano este planteamiento en principio, sí observó que el caso se fundamentaba en otras disposiciones de la Sexta Directiva y en los principios de Derecho Comunitario, incluídos los artículos 2 y 11(A)(1)(a) de la Sexta Directiva (sobre suministro (supply) y construcción) y en la neutralidad y distorsión de la competencia. Basándose en aquellas normas Comunitarias, se podía argumentar un caso de abuso, ya que la disputa se centraba en las transacciones que se referían al suministro (supply) de los catálogos a los clientes.
Sin embargo, si se hubiera aceptado que había un suministro (supply), siendo la única interrogante, digamos, si el catálogo era o no un “folleto” dentro del significado del Grupo 3, este escenario (aunque un tanto artificial) entraría plenamente dentro de la legislación interna, por lo tanto se podría argumentar que está fuera del ámbito de aplicación de la doctrina. En cuyo caso también sería irrelevante que al permitir esta clasificación se estaría vulnerando el principio de neutralidad, ya que las disposiciones de IVA cero no transponen la Sexta Directiva, por lo que no pueden infringir los principios generales de la comunidad que los estados miembros deben respetar al implementar la legislación comunitaria .
La opción de tributar
El autor sospecha que, por un motivo similar, el HMRC ha escogido no invocar abuso de derecho en recientes impugnaciones sobre los sistemas de aplazamiento de pago del IVA que involucran una elección para renunciar a la exención (option to tax) , de acuerdo con el párrafo 2(1) del Anexo 10 (Schedule 10) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido de 1994. El caso del Newnham College , que es posterior a Halifax, es un ejemplo perfecto de esta situación, ya que ambas partes reconocieron que que el único propósito de los acuerdos controversiales (disputed arrangements) había sido la recuperación del IVA.
En este caso, el Colegio decidió renovar su biblioteca, pero su preocupación era que, dado que estaba exento de IVA, no podría recuperar el impuesto de entrada. Estableció, por lo tanto, una empresa de propiedad de la universidad, cuyos directores eran miembros de ésta y le hizo un contrato de arrendamiento de la biblioteca. Además, le vendió sus libros y le trasladó el personal de la biblioteca, antes de recontratar los activos y de pagar honorarios a la compañía por la prestación de los servicios bibliotecarios. La cuestión para el Tribunal era determinar si se podía decir que la universidad estaba “ocupando” la biblioteca, en cuyo caso estaría imposibilitada de optar al impuesto, según el Anexo 10.
El Tribunal del IVA, en fallo para el HMRC, declaró :
“Los documentos muestran claramente que se elaboró un plan con el fin de recuperar el IVA. Los contratos fueron celebrados en un período muy corto y está claro por la declaración del testimonio de Bursar que la intención era mitigar el IVA. Es evidente que la única intención de la universidad al arrendar su biblioteca, vender sus libros y trasladar su personal fue para recuperar el IVA. Permitir la permanencia de la elección para renunciar a una excepción (the election to waive exemption) sería un abuso de la legislación e iría en contra de su espíritu e intención. Las condiciones para la recuperación del IVA no deben ser artificialmente creadas en la legislación.”
Como apelado, el HMRC podía esgrimir abuso de derechos en la apelación a la Corte. No obstante, los Comisionados evitaron expresamente argumentar la doctrina, y tampoco mantuvieron el razonamiento del tribunal a ese respecto . En consecuencia, la Corte no consideró lo planteado en HALIFAX. Sin embargo, el juez de la Corte, Chadwick LJ, en su sentencia tenía claro que cualquier derecho de elección de conformidad con el párrafo 2(1) surgía solo a partir de la legislación nacional. El artículo 13 C de la Sexta Directiva dejaba claro a cada uno de los Estados Miembros la posibilidad de decidir si permitir la opción de tributar en los casos de arrendamiento y leasing de bienes inmuebles, y cómo se ha de restringir (en el caso que se pueda) dicho derecho .
El caso de Newnham College no es indicativo de indiferencia al enfoque que el HMRC da sobre los regímenes de aplazamiento (deferral schemes). Por el contrario, el HMRC ha tratado de invocar la doctrina con respecto a dichos regímenes que involucran el arrendamiento de bienes muebles, en los que los contribuyentes se basan exclusivamente en su derecho comunitario para deducir impuestos, en virtud del artículo 17 .
Aunque el HMRC tiene la posibilidad de apelar la sentencia del juicio de Newnham College, el autor especula que (sin perjuicio de los impedimentos procesales) el HMRC no tratará de resucitar el abuso de derechos ante la Cámara de los Lores, ya que el caso se centra en el significado de un término (“ocupación”) que claramente pertenece a la legislación nacional del IVA .
Al contrastar el artículo 13C (opción de tributar) con el Artículo 28.2(a) (tasa cero) en el contexto del abuso del derecho, se plantea un dilema académico interesante: ¿se puede decir que la legislación tasa cero del Reino Unido es efectivamente más ‘doméstica’ que su contraparte, la opción de tributar? Posiblemente sí. Mientras que bajo el artículo 13C, “Los Estados Miembros pueden permitir a los contribuyentes el derecho a la opción de tributar en algunos casos” (en cuyo caso queda implícito que, si se permite dicho derecho, deberá ser formulado en conformidad con el Derecho Comunitario), las disposiciones transitorias en virtud del Artículo 28.2(a) permiten que se mantengan las excepciones preexistentes (aunque condicionado a que ellas también se ajusten al Derecho Comunitario. De acuerdo a esta interpretación, podría decirse entonces que el cumplimiento de las normas del derecho comunitario serán más efectivas cuando se promulgan nuevas disposiciones, en comparación con las que se mantienen desde antes.
Lo que sí está claro es que el riesgo de la pérdida de alto perfil para el HMRC en esta área es demasiado grande, mientras que el ámbito en el que se puede aplicar la doctrina a la tasa cero permanece dudoso: si se llegara a encontrar que los acuerdos (arrangements) que están en la opción de tributar quedan fuera del ámbito del abuso, por defecto, también lo estará la tasa cero.
La Interacción de la Prueba de Halifax con los Principios Establecidos por la European Commission (EC)
La prueba de Halifax no puede aplicarse en forma aislada, sino que opera junto con los principios de derecho de la Union Europea (EU, en inglés), fundamentalmente: neutralidad fiscal, seguridad jurídica y confianza legítima. Aún más, la interacción de la doctrina con estos principios incide en la determinación de la evidencia que es relevante cuando se evalúa si existen o no prácticas abusivas.
Lo Opuesto a La Prueba del Propósito del IVA (VAT Purpose Test) - el First Halifax Limb
Si bien los Tribunales no invalidarán una declaración de impuesto (arrangement) simplemente porque ésta le ofrece a un empresario un tratamiento impositivo más favorable, las transacciones que comprenden dicha declaración deben estar adecuadamente caracterizadas en el contexto de las operaciones comerciales normales del empresario. Permitir lo opuesto sería contradictorio con el principio de neutralidad fiscal y, por
tanto,contrario a la finalidad de la Sexta Directiva. En Redcats, el Tribunal del IVA (VAT Tribunal) sostuvo que, aunque estaba dispuesto a aceptar que el empresario podía elegir entre operaciones exentas o gravadas para presentar sus transacciones, sería abusivo presentar artificialmente transacciones de tasa estándar como si fueran de tasa cero. El consumo final de los bienes no sería gravado de manera neutral, distorsionando de este modo la competencia.
La neutralidad fiscal determina que el IVA debería ser neutral con respecto a la carga impositiva en un negocio . A este respecto, el TJCE planteó en Halifax :
“…hay que tener en cuenta que el sistema de deducciones de la Sexta Directiva tiene por objeto liberar completamente al empresario del peso del IVA devengado o ingresado en el marco de todas sus actividades económicas. En consecuencia, el sistema común del IVA garantiza la neutralidad de los tributos de todas las actividades económicas, sin importar su propósito o resultados, con tal de que éstos mismos estén, en principio, sujetos al pago del IVA.”
Cuando se determina si las actividades económicas en sí están sujetas, en principio, al IVA, las distinciones arbitrarias entre las transacciones son contrarias a la neutralidad fiscal y, por lo tanto, están prohibidas. Un ejemplo de esta situación se da en el caso de Gabalfrisa, donde el Tribunal de Justicia declaró que no debería distinguirse entre los primeros gastos de inversión para comenzar un negocio y los gastos efectuados durante su desarrollo, de modo que solo este último constituya una actividad económica sobre la que se pueda devengar el IVA . En consecuencia, el HMRC no podría basarse en dichas distinciones arbitrarias para fundamentar un caso de abuso.
Esto no quiere decir, sin embargo, que transacciones comerciales equivalentes deban recibir el mismo tratamiento con respecto al IVA. En BLP , el TJCE excluyó la deducción de IVA cargada por los honorarios pagados a contadores y asesores jurídicos para ejecutar una venta de acciones con la finalidad de recaudar fondos para que la empresa continuara sus actividades, a pesar de que el IVA cargado a los honorarios equivalentes habrían sido deducibles si los fondos para el mismo propósito se hubieran obtenido a través de un préstamo bancario . Del mismo modo, en el caso de Cantor Fitzgerald , el TJCE consideró que, aunque el subarrendamiento de una propiedad por una renta más baja o el pago de una indemnización al propietario por el término anticipado del contrato de arrendamiento (operaciones exentas) serían comparables en su impacto económico a la asignación del contrato de arrendamiento original, por un precio a pagar por el inquilino original, no es motivo para que la asignación deba tener el mismo tratamiento del IVA. Aunque estaban abiertos los caminos alternativos para la transacción, no fue el curso que eligieron las partes . El TJCE concluyó que, “El principio de neutralidad del IVA no significa que un sujeto pasivo que puede elegir entre dos transacciones, elija una y se aproveche de los efectos de la otra.”
Lo contrario también debe ser verdad: el TJCE también debería respetar aquellas transacciones que le ofrecen un beneficio tributario a los empresarios. Mientras las transacciones sean genuinas y no farsas no serán inválidas simplemente porque el HMRC pueda probar que existe una ruta económica equivalente con menos consecuencias benéficas del IVA: la neutralidad no requiere que las decisiones económicas sean tomadas independientemente de las consideraciones respecto al IVA .
Además, las instituciones de la comunidad y los Estados Miembros deben observar los principios de seguridad legal y confianza legítima no solo cuando ejercitan sus poderes, sino también cuando interpretan las disposiciones del derecho comunitario . El Tribunal en Redcats se basó en este planteamiento cuando justificó su sentencia diciendo que la doctrina del abuso se aplica a todas las disposiciones del derecho comunitario. Sería contrario a la seguridad jurídica si para determinar la aplicación del abuso hubiera que determinar primero si las disposiciones comunitarias se consideran ventajosas, neutrales o desventajosas para el contribuyente.
Sin embargo, junto con permitir una aplicación general de la doctrina, la seguridad jurídica también la limita en su extensión, impidiendo que afecte el comercio legítimo. El Abogado General en Halifax tenía claro que definir el ámbito del abuso era “…en última instancia, un problema de determinar los límites aplicables a la interpretación de las disposiciones de las directrices del IVA que confieren determinados derechos a los sujetos pasivos…los contribuyentes tienen derecho a conocer de antemano su situación tributaria y, para ese propósito, debe poder confiar en el claro significado de los términos de la legislación del IVA.”
El TJCE apoyó este criterio, agregando que la legislación comunitaria debe ser precisa y predecible, especialmente cuando las normas pueden implicar consecuencias financieras . Un procedimiento de liquidación automática (advance clearance) reduciría, en cierta medida, la inseguridad en la aplicación de la doctrina . Sin embargo, no existiendo en la legislación del Reino Unido una normativa general antievasión del impuesto indirecto, es poco probable que se proponga dicho procedimiento, ya que la doctrina del abuso en su estado actual es solo un principio de interpretación.
Bajo the contrary to VAT purpose test, seguridad jurídica y confianza legítima determinan que (siempre que haya un propósito comercial para embarcarse en una serie de transacciones - determinadas por el essential aim test) la manera en que estas operaciones se efectúen es problema del contribuyente y no debiera ser puesta en duda. La intención y el motivo dejan de ser relevantes, y el simple hecho de que las transacciones se hayan construido de una manera diferente y económicamente efectiva no constituye abuso.
Este planteamiento impacta en la evidencia que el Tribunal considerará al determinar el miembro objetivo de la prueba de Halifax:
En primer lugar, cuando un fin comercial es claramente evidente en un acuerdo, el asesoramiento en impuestos recibido por un empresario es irrelevante. En el caso RBS, el tribunal rechazó la petición de HMRC de divulgación (disclosure) de los dictámenes, las actas de reuniones y cálculos, sobre la base de que las discusiones preliminares o cualquier apreciación de los miembros del consejo de la empresa o asesores profesionales eran irrelevantes con respecto al tema de si ellos percibían que había una ventaja tributaria. Las transacciones en cuestión eran reales, por lo tanto lo que era relevante eran las acciones y no el asesoramiento, y los hechos eran claros con respecto a lo que había pasado. Además, el fondo de la cuestión abordada era la correcta aplicación de la ley y no una controversia sobre los hechos. El Tribunal distinguió el caso de RBS del de Halifax sobre la base de que este último involucraba un plan en el que las transferencias de derechos de propiedades parecían no tener ni base comercial ni otro propósito que no fuera la evasión de impuestos: la artificialidad de las transacciones hablaba por sí sola cuando se miraban en forma objetiva.
En segundo lugar, los detalles “poco usuales” de las transacciones también son irrelevantes para determinar la prueba de propósito contraria al IVA (the contrary to VATpurpose test), a menos que sean tan inusuales que pueda decirse que en realidad son artificiales. En RBS, el Tribunal de Edinburgo rechazó como “sorprendente” el planteamiento de HMRC donde decía que un arriendo (lease) de vehículos por “un período de tiempo inusual” (a saber, 2 años) podría estar indicando abuso de derechos. El enfoque del Tribunal necesariamente debe ser correcto: así como asuntos como la duración de un arriendo son irrelevantes cuando se analiza si algo constituye o no una actividad económica (siempre que el período particular de tiempo fuera estríctamente necesario, según las circunstancias) , igualmente estos asuntos debieran ser irrelevantes cuando se analiza si ha habido o no abuso (de nuevo, siempre que el período fuera estrictamente necesario para que el acuerdo cumpla con sus supuestos objetivos comerciales). La existencia de un derecho y si este puede ser mantenido o no, son interrogantes que deben ser respondidas en forma absoluta; de la misma forma, el derecho a deducir el IVA de entrada, no puede, en principio, estar limitado . En consecuencia , una doctrina capaz de echar por tierra los tratados por dos años, por ejemplo, pero no los de cinco, aunque ambos tuvieran propósitos comerciales, no estaría en concordancia con la seguridad jurídica.
Esta libertad para mantener la carga tributaria al mínimo tiene el apoyo de un grupo consistente de autoridades de la Unión Europea y se mantiene incluso si el contribuyente está sacando ventaja de una laguna en la legislación o si hay duda respecto a la moralidad de una estructura de negocio en particular . Cuando un contribuyente cumple con las obligaciones impositivas que se le presentan, no se puede cuestionar su legalidad.
La Prueba del Objetivo Esencial - el Segundo Miembro de Halifax
Si una declaración (arrangement) infringe la prueba del objetivo esencial (the contrary to VAT purpose test), solo será abusiva si adicionalmente su “objetivo esencial” es obtener una ventaja tributaria. Tiene que ser el “objetivo esencial” de toda la serie de transacciones vistas colectivamente, no solo el de una parte incluida para hacer técnicamente viable la declaración (arrangement).
Douma y Engelen observan que la introducción de un “motivo de evasión de impuestos subjetivo” elimina el conflicto con la seguridad jurídica y previsibilidad de la ley, ya que se establece un equilibrio prudente entre dos principios generales del derecho comunitario: la seguridad y la necesidad de prevenir el abuso de las disposiciones Comunitarias .
Si hay otra explicación o justificación económica para explicar una declaración (arrangement), el abuso deja de ser operativo y la autoridad tributaria no está facultada para investigar si las transacciones fueron realizadas principalmente para lograr evasión tributaria. No obstante, “esencial” no solamente puede significar “única”, de lo contrario, ¿porqué el TJCE no expresó la prueba de esta manera?
El autor cree que hay margen para que la prueba sea equivalente a una prueba de “en cualquier caso”: si es el caso que el empresario se habría embarcado “en cualquier caso”, independientemente de la ventaja tributaria, en la serie de transacciones, entonces no ha habido abuso. En consecuencia, debe quedar suficientemente claro que la justificación comercial de un acuerdo determinado es más que auxiliar o incidental.
De hecho, la segunda parte de la prueba de Halifax ha causado cierta incertidumbre en cuanto a su significado preciso: en la actualidad existe una referencia para una normativa preliminar de la Corte Suprema di Cassazione (Italia), donde una de las dos cuestiones planteadas son:
“¿Concuerda el concepto del abuso de derecho, definido en la sentencia del Tribunal de Justicia en el Caso C-225/02 , como transacciones cuyo objetivo principal es obtener una ventaja tributaria (tax advantage) con la definición de transacciones llevadas a cabo con el solo objetivo de obtener una ventaja tributaria o es más amplio o más restringido que esa definición?
Esta parte de la prueba de Halifax se ha de evaluar objetivamente.Por lo tanto, si surge una declaración que se cuestione (disputed arrangement) por un cambio en la orientación del negocio, la pregunta relevante es si esta declaración en sí se justifica comercialmente, y no si las circunstancias de la reestructuración lo hacen. De lo contrario, esto distorsionaría la competencia entre un empresario que cambia la orientación de su negocio en el transcurso del tiempo y uno que comienza la actividad adoptando la práctica cuestionada desde la partida.
El hecho de que otros empresarios hayan implementado un plan idéntico o muy similar al que se objeta, no es suficiente, en ausencia de cualquier otra justificación, para darle a ese plan un propósito comercial . Dicho esto, si dos empresarios tienen planes (schemes) idénticos no puede decirse que solo uno de ellos comete abuso del derecho comunitario. Esto violaría los principios fundamentales de distorsión de la competencia y la uniformidad en la aplicación de las medidas comunitarias. Por otra parte, esto permitiría a las autoridades fiscalizadoras elegir planes para objetar: criterio que ellos no pueden manejar, debido a la naturaleza de la doctrina del abuso, basada en un principio de interpretación.
Es en relación con la prueba de objetivo esencial (essential aim test) que la asesoría tributaria recibida cobra importancia. La asesoría mostrará el propósito de un plan (scheme) o entregará indicios de las circunstancias objetivas en las que se tomó la decisión de tomar este plan (por ejemplo, la relación comercial o personal entre los operadores). El Tribunal en MMO2 aceptó la petición de HMRC de revelación (disclosure) de diversas clases de documentos relativos a asesoría tributaria bajo la Norma 20(3). Esta sostenía que la obtención de asesoría, su naturaleza, y las circunstancias en que fue otorgada eran todos factores objetivos que permitirían evaluar la finalidad esencial de la declaración (arrangement). En consecuencia, las recomendaciones a los que toman las decisiones y sus asesores serán importantes cuando el propósito comercial de una declaración (arrangement) no es evidente a simple vista o cuando se pone en duda la autenticidad de las transacciones .
Del mismo modo, cualquier elemento inusual de un plan constituye evidencia objetiva de su finalidad fundamental. Por ejemplo, sería difícil justificar el propósito comercial de un plan si un aspecto de éste comprendiera el arriendo de un edificio por un solo día. Aunque el contrato de arrendamiento fuera genuino, en el sentido de ser objetivamente real (si está debidamente ejecutado y no es un engaño), no resultará fácil ver cómo resulta económicamente real porque (sin intentar reescribir la prueba de objetivo esencial indicando algo que no es) el arrendatario no obtendría ningún fin comercial o beneficio de éste.
Planificación del IVA con Posterioridad al Caso Halifax
Si bien la definición de las prácticas abusivas en el contexto del IVA no puede restringirse solo a montajes (arrangements) puramente artificiales, el autor considera que aún queda margen para la planificación del IVA en determinadas circunstancias:
• .En ausencia de una normativa nacional que prohíba el abuso, se puede argumentar que dicha doctrina no está en la legislación nacional, en el caso de la tasa cero o la opción de tributación, por ejemplo.
• Con posterioridad al caso de Cadbury Schweppes , pueden haber disponibles oportunidades para planificar el lugar de suministro “place of supply”.
• Es probable que los sistemas de aplazamiento que involucran acuerdos entre terceras personas (third party leasing arrangements) den como resultado beneficios financieros, flujo de caja inmediatos y la obtención de ventajas tributarias. En consecuencia, ninguna de las partes de la prueba de Halifax se cumplirá.
• Por la misma razón, los acuerdos (arrangements) intra- grupales de arriendo (leasing) con participación de filiales extranjeras tampoco deberían infringir la doctrina del abuso: puede haber flujo inmediato de efectivo y retención de beneficios tributarios (dependiendo del financiamiento en el lugar), al igual que aplazamiento del IVA.
• Si un acuerdo (arrangement) permite una mitigación significativa de los impuestos directos o de timbres, así como la ventaja del IVA, entonces podría decirse que la ventaja del IVA no es “esencial”: debido a los otros ahorros de impuestos, el acuerdo (arrangement) habría sido incorporado en cualquier caso, de modo que la segunda parte de la prueba de Halifax no se cumple, y
• Como la prueba de Halifax exige que los Tribunales consideren una declaración (arrangement) en su totalidad, no uno o dos pasos en particular, parece probable que la planificación del IVA como un elemento de la reconstrucción de una compañía también caerá fuera de la prueba de objetivo esencial (essential aim test).
Aquellos involucrados en la mitigación del IVA pueden concluir, a la luz de las sentencias recientes del TJCE, que la planificación del IVA (VAT planning) no es sinónimo de abuso. Si la forma de presentar la declaración de impuestos (arrangements) es económicamente real y/o gatillada por un objetivo comercial, debería ser inmune al ataque – aunque, sin duda, el HMRC persistirá.
HUI LING McCARTHY
Investigando un poco como funciona el sistema judicial en Inglaterra, los distintos tribunales relacionados con impuestos, el IVA…
Tribunals Service Domingo 4 de JULIO DE 2010.
Finance and Tax Tribunals. Las apelaciones de impuestos se hacen ahora al First Tier Tribunal (tax). Si Ud. está pensando en apelar una decisión del HMRC, o si desea apelar una decisión de los Comisionados generales de Impuesto sobre la Renta, de los Comisionados Especiales del impuesto sobre la Renta,del Tribunal del IVA e Impuestos, o al Tribunal de la sección 706-04, tiene que dirigirse al First-tier Tribunal. Si su apelación se refiere a Finanzas, necesita dirigirse a los Finance Tribunals.
El Tribunals Service fue creado en Abril de 2006.
First-tier Tribunal. Conoce de las apelaciones contra las decisiones relativas a la liquidación realizada por los Ingresos de Su Majestad y de Aduanas (HMRC). Los recursos pueden ser hechos por individuos, organizaciones, contribuyentes individuales o grandes empresas multinacionales. Las apelaciones van desde lo relativamente simple a lo complejo, por impuestos directos e indirectos. El impuesto directo suele ser cargados directamente a un individuo u organización, como el impuesto sobre la renta o el impuesto de sociedades.El impuesto indirecto se refiere al impuesto que normalmente se percibe sobre los bienes o servicios, en lugar de a un individuo u organización, tales como el IVA o los derechos de aduana.
Si desea hacer un llamamiento al Tribunal Superior (Tax and Chancery Chamber)
Si su apelación ante el First-tier Tribunal no tiene éxito y le gustaría hacer un nuevo llamamiento, su derecho de apelación en adelante es la Tax and Chancery Chamber of the Upper Tribunal.
English to Spanish: VAPOR FLASH General field: Tech/Engineering
Source text - English
Flash Steam
The formation of flash has already been discussed in Module 2.2, .What is steam., and a major flash steam application has been covered in Module 3.13, .Heat recovery from boiler blowdown.. This Module will provide a brief reminder of these earlier Modules; discuss how flash steam is formed, and focus on how flash steam can be used effectively to improve steam plant efficiency.
What is flash steam and why should it be used?
.Flash steam. is released from hot condensate when its pressure is reduced. Even water at an ambient room temperature of 20°C would boil if its pressure were lowered far enough. It may be worth noting that water at 170°C will boil at any pressure below 6.9 bar g. The steam released by the flashing process is as useful as steam released from a steam boiler.
As an example, when steam is taken from a boiler and the boiler pressure drops, some of the water content of the boiler will flash off to supplement the .live. steam produced by the heat from the boiler fuel. Because both types of steam are produced in the boiler, it is impossible to differentiate between them. Only when flashing takes place at relatively low pressure, such as at the discharge side of steam traps, is the term flash steam widely used. Unfortunately, this usage has led to the erroneous conclusion that flash steam is in some way less valuable than so-called live steam.
In any steam system seeking to maximise efficiency, flash steam will be separated from the condensate, and used to supplement any low pressure heating application. Every kilogram of flash steam used in this way is a kilogram of steam that does not need to be supplied by the boiler. It is also a kilogram of steam not vented to atmosphere, from where it would otherwise be lost.
The reasons for the recovery of flash steam are just as compelling, both economically and environmentally, as the reasons for recovering condensate.
How much flash steam is available?
If use is to be made of flash steam, it is helpful to know how much of it will be available. The quantity is readily determined by calculation, or can be read from simple tables or charts.
Example 14.6.1 - Consider the jacketed vessel shown in Figure 14.6.1
The condensate enters the steam trap as saturated water, at a gauge pressure of 7 bar g and a temperature of 170°C. The specific amount of heat in the condensate at this pressure is 721 kJ/kg.
After passing through the steam trap, the pressure in the condensate return line is 0 bar g. At this pressure, the maximum amount of heat each kilogram of condensate can hold is 419 kJ and the maximum temperature is 100°C. There is an excess of 302 kJ of heat which evaporates some of the condensate into steam. The quantity of steam is calculated in the following text.
Ball valve
The heat needed to produce 1 kg of saturated steam from water at the same temperature, at 0 bar gauge, is 2 257 kJ. An amount of 302 kJ can therefore evaporate:
____N-
_ _______NJ_RI_VWHDP_SHU_NJ_RI_FRQGHQVDWH
_____N-
From each kilogram of condensate in this example, the proportion of flash steam generated therefore equals 13.4% of the initial mass of condensate.
If the equipment using steam at 7 bar g were condensing 250 kg/h, then the amount of flash steam released by the condensate at 0 bar g would be:
0.134 x 250 kg/h of condensate = 33.5 kg/h of flash steam
Alternatively, the chart in Figure 14.6.2 can be read directly for the moderate and low pressures encountered in many plants.
The example shown in Figure 14.6.1 is depicted in Figure 14.6.2 and shows that 0.134 kg of flash steam is produced per kg of condensate passing through the trap.
15
14
13
12
11
10
9 8
6
5
4
3
2
1
0
0.14 0.18 0.22 0.134 (See Example 14.6.1)
kg Flash per kg condensate
Pressure on traps bar g
7
Sub-cooled condensate
If the steam trap is of a thermostatic type, the discharged condensate is sub-cooled below saturation temperature. The heat in the cooler condensate will be slightly less, and the amount of flash steam produced would be less.
If the trap in Example 14.6.1 discharged condensate at 15°C below the steam saturation temperature, then the available heat in the condensate would be less.
Example 14.6.2 Consider condensate discharging at 7 bar g and with 15°C of subcooling Temperature of saturated condensate at 7 bar g = 170°C Amount of sub cooling = 15°C Temperature of sub-cooled condensate at 7 bar g = 155°C From steam tables: Amount of heat in condensate at 155°C = 654 kJ/kg At 0 bar g, saturated condensate can only hold = 419 kJ/kg Surplus heat in saturated condensate at 0 bar g = 235 kJ/kg Heat in steam at 0 bar g = 2 257 kJ/kg
____N-_NJ
Proportion of flash steam _
_____N-_NJ
Proportion of flash steam from the condensate = 0.104 (10.4%)
Therefore, in this example, condensate discharging at a temperature lower than the saturation temperature has reduced the proportion of flash steam from 13.4% to 10.4%.
Pressurised condensate
Example 14.6.3 Consider the condensate in Example 14.6.1 discharging to a flash vessel pressurised at 1 bar g
If the return line were connected to a vessel at a pressure of 1 bar g, then it could be seen from steam tables that the maximum heat in the condensate at the trap discharge would be 505 kJ/kg and the enthalpy of evaporation at 1 bar g would be 2 201 kJ/kg. The proportion of the condensate flashing off at 1 bar g can then be calculated as follows:
Heat in condensate at 7 bar g = 721 kJ/kg
At 1 bar g saturated condensate can only hold = 505 kJ/kg
Surplus heat in saturated condensate at 1 bar g = 216 kJ/kg
Heat in steam at 1 bar g = 2 201 kJ/kg
____N-_NJ
Proportion of flash steam _
_____N-_NJ
Proportion of flash steam from the condensate = 0.098 (9.8%)
In this example, if the equipment using steam at 7 bar g were condensing 250 kg/h of steam, then the amount of flash steam released by the condensate at 1 bar g would be 0.098 x 250 kg/h = 24.5 kg/h of flash steam.
Therefore, the amount of flash steam produced can depend on the type of steam trap used, the steam pressure before the trap, and the condensate pressure after the trap.
The flash steam recovery vessel (flash vessel)
Flash vessels are used to separate flash steam from condensate. Figure 14.6.3 shows a typical flash vessel constructed in compliance with the European Pressure Equipment Directive 97/23/EC.
After condensate and flash steam enter the flash vessel, the condensate falls by gravity to the base of the vessel, from where it is drained, via a float trap, usually to a vented receiver from where it can be pumped. The flash steam in the vessel is piped from the top of the vessel to any appropriate low pressure steam equipment.
Flash steam out
Condensate out
Sizing flash steam recovery vessels
To size a flash vessel, the following information is required:
a. o The steam pressure before the steam trap(s) supplying the vessel.
b. o The total condensate flowrate into the flash vessel.
c. o The flash steam pressure in the flash vessel.
Using this information, together with a flash vessel sizing chart (see Figure 14.6.4), the size of the vessel can be determined. Example 14.6.4 demonstrates flash vessel sizing, using a chart.
Example 14.6.4 Determine the size of a flash vessel to suit the following conditions:
The pressure onto the steam traps is 12 bar g with a total condensate flow of 2 500 kg/h. The flash steam from the vessel is to be supplied to equipment using low pressure steam at 1 bar g.
Method:
1. 1. From the .Pressure on steam traps. axis at 12 bar g, move horizontally to the 1 bar g flash steam pressure curve at point A.
2. 2. Drop down vertically to the condensate flowrate level of 2 500 kg/h, point B, and follow the curved line to point C.
3. 3. Move right from point C to meet the 1 bar g flash line at point D.
4. 4. Move upwards to the flash vessel size and select the vessel. For this example, an FV8 flash vessel would be selected.
30 000
Fig. 14.6.4 Flash vessel sizing chart
Requirements for successful flash steam applications
If full use is to be made of flash steam, some basic requirements must be satisfied:
a. o It is essential to have a continual supply of sufficient condensate from applications operating at higher pressures, to ensure that enough flash steam can be released for economic recovery.
b. o The steam traps and the equipment they are draining must be able to function satisfactorily against the backpressure applied by the flash system.
Condensate or blowdown flowrate kg/h Pressure on steam traps bar g
Flash steam pressure bar g
Another example of this idea is shown in Figure 14.6.8. Here, a normal steam-to-water calorifier drains condensate through a float trap to a smaller shell-and-tube heat exchanger (called a flash condenser), in which the flash steam is condensed to sub-cooled condensate. The unit is fitted such that the secondary flow pipework is in series with both calorifier and condenser. This enables the secondary return water to be preheated by the condenser, thereby reducing the demand for live steam in the first instance.
If the condensate in the flash condenser is likely to be sub-atmospheric, a mechanical pump is required to lift the condensate to any higher return line. The motive steam exhausting from the pump is itself condensed in the flash condenser. The pumping of the condensate is then achieved at virtually no cost.
Consideration must be given to the pump filling head in that it needs to be greater than the pressure drop across the flash condenser tubes under full-load conditions. A minimum head of 600 mm will usually achieve this.
Spray condensing
Finally, consideration should be given to those cases where flash steam is unavoidably generated at low pressure, but where no suitable load is available which can make use of it.
Rather than simply discharge the flash steam to waste, the arrangement in Figure 14.6.11 can often be adopted.
This arrangement can be useful where the condensate receiver vent cannot be piped to outside, and where the presence of flash steam would be detrimental if left to discharge in a plant room.
A lightweight stainless steel chamber is fitted to the receiver tank vent. Cold water is sprayed into the chamber in sufficient quantities to just condense the flash steam. The flow of cooling water is controlled by a simple self-acting temperature control, adjusted so that minimal amounts of flash steam appear from the vent. The process will use roughly 6 kilograms of cooling water per kilogram of flash steam condensed.
If the cooling water is of boiler feed quality, then the warmed water is added to the condensate in the receiver and re-used. This will continue to make water savings throughout the year.
If the cooling water is not suitable for recovery, the spray pipework can be installed as shown by the dotted arrangement. The cooling water and condensed flash will then fall to waste.
Centrifugal pump
Questions
1. What is the difference between live steam and flash steam?
a| Live steam is made from water, flash steam is made from condensate ¨ b| Live steam is always hotter than flash steam ¨ c| Live steam is made by adding heat to water, flash steam is made from heat already
contained in water ¨ d| Live steam is always at a higher pressure than flash steam ¨
2. What percentage of flash steam is made from condensate at 10 bar g passing into a flash vessel at 0.5 bar g?
a| 12% ¨ b| 13% ¨ c| 14% ¨ d| 5% ¨
3. What is the effect on the production of flash steam from sub-saturated condensate?
a| The flash steam produced is less than that with saturated condensate ¨ b| The flash steam produced is more than that with saturated condensate ¨ c| There is no effect at all ¨ d| Live steam is always at a higher pressure than flash steam ¨
4. With reference to Example 14.6.1, what would be the proportion of flash steam produced if the flash pressure were 2.5 bar g?
a| 3% ¨ b| 6% ¨ c| 8% ¨ d| 10% ¨
5. In a steam system, the trap pressure is 15 bar g, the flash pressure is 0.5 bar g, and the condensate flowrate is 1300 kg/h. Which flash vessel is required?
a| FV6 ¨ b| FV8 ¨ c| FV12 ¨ d| FV16 ¨
6. What is used to top-up the flash pressure?
a| A safety valve ¨ b| A larger condensate flow ¨ c| A pressure surplussing valve ¨ d| A pressure reducing valve ¨
Answers
1 : c 2: c, 3: a, 4: b, 5: b, 6: d
Translation - Spanish Vapor flash
La formación de flash ya se ha analizado en el módulo 2.2, ‘Qué es el vapor’ y en el Módulo 3.13, ‘Recuperación del calor de la caldera ‘blowdown’’ se ha analizado una parte importante de la aplicación de vapor flash. Este módulo entrega un breve resumen de estos módulos anteriores; analiza la formación de vapor flash y se focaliza en la forma más efectiva de utilizarlo para mejorar la eficiencia de una planta de vapor.
¿Qué es el vapor flash y porqué debería usarse?
El ‘vapor flash’ es liberado del condensado caliente cuando se reduce su presión. Incluso el agua a una temperatura ambiente de 20°C herviría si se bajara lo suficiente su presión. Es importante hacer notar que el agua a 170°C hervirá a cualquier presión bajo 6.9 bar g. El vapor liberado, producto del proceso de ‘flashing’, es tan útil como el vapor liberado de una caldera de vapor.
Como ejemplo, cuando se toma vapor de una caldera y la presión de la caldera cae, parte
del contenido de la caldera ‘flasheará’ para complementar el vapor ‘vivo’ producido por el calor del combustible de la caldera. Como ambos tipos de vapor son producidos en la caldera, es imposible diferenciarlos. Sólo cuando el ‘flasheo’ se produce a una presión relativamente baja, como en la parte de la descarga de las trampas de vapor, se usa ampliamente el término vapor flash. Desafortunadamente, este uso ha llevado a la conclusión errónea de que el vapor flash es, de alguna manera, menos valioso que el así llamado vapor vivo (también llamado vapor activo, en español).
En cualquier sistema que busca maximizar la eficiencia, el vapor flash será separado del condensado, y usado para complementar cualquier aplicación de calor de baja presión. Cada kilógramo de vapor flash utilizado de esta manera es un kilógramo de vapor que no necesita ser suministrado por la caldera. También es un kilógramo de vapor que no es venteado a la atmósfera, donde se perdería.
Los motivos económicos y medioambientales para la recuperación de vapor flash son tan apremiantes como los motivos para la recuperación del condensado.
¿Cuál es la cantidad de vapor flash disponible?
Si se va a utilizar el vapor flash, es conveniente saber cuánto habrá disponible. Este valor se determina fácilmente haciendo algunos cálculos, o puede leerse en tablas o gráficos muy sencillos.
Ejemplo 14.6.1-Observemos el tambor encamisado de la Figura 14.6.1
El condensado entra a la trampa de vapor como agua saturada, a una presión manométrica de 7 bar g y a una temperatura de 170°C. La cantidad específica de calor en el condensado a esta presión es 721 kj/kg. Después de pasar por la trampa de vapor, la presión en la línea de retorno del condensado es 0 bar g. Con esta presión, la máxima cantidad de calor que cada kilógramo de condensado puede contener es 419 kj y la
temperatura máxima es 100°C. Hay un exceso de 302 kj de calor que evapora parte del condensado en vapor. La cantidad de vapor se calcula en el siguiente texto.
Fig. 14.6.1Exceso de Calor en el Condensado Produce Vapor flash
El calor necesario para producir 1 kg de vapor saturado a partir de agua a la misma temperatura, a 0 bar g, es 2 257 kj. Por lo tanto se puede evaporar una cantidad de 302 kj:
302kj/2257kj = 0.134 kg de vapor per kg de condensado
De cada kilógramo de condensado en este ejemplo, la proporción de vapor flash generada iguala, por lo tanto, 13.4% de la masa inicial de condensado.
Si el equipo que está usando vapor a 7 bar g estuviera condensando 250 kg/h, entonces la cantidad de vapor flash liberada por el condensado a 0 bar sería:
0.134 x 250 kg/h de condensado= 33.5 kg/h de vapor flash
Alternativamente, el gráfico de la Figura 14.6.2 puede leerse directamente para las presiones bajas y moderadas que se encuentran en muchas plantas.
El ejemplo que se muestra en la Figura 14.6.1 está graficado en la Figura 14.6.2 y muestra que por kg de condensado que pasa por la trampa se produce 0.134 kg de vapor flash.
Fig.14.6.2 Gráfico de Vapor Flash
Condensado sub-enfriado
Si la trampa de vapor es termostática, el condensado descargado es sub-enfriado bajo la temperatura de saturación. El calor en el condensado más frío será levemente inferior, y la cantidad de vapor flash producida será menor.
Si la trampa en el Ejemplo 14.6.1 descargara condensado a 15°C bajo la temperatura de saturación del vapor, entonces el calor disponible en el condensado sería menor.
Ejemplo 14.6.2 Considere que el condensado se descarga a 7 bar g y con 15°C de sub-enfriamiento.
Temperatura del condensado saturado a 7bar g = 170°C
Cantidad de sub enfriamiento = 15°C
Temperatura de condensado sub-enfriado a 7 bar g = 155°C
De las tablas de vapor:
Cantidad de calor en el condensado a 155°C = 654 kj/kg
A 0 bar g, el condensado saturado sólo puede contener = 419 kj/kg
Calor excedente en condensado saturado a 0 bar g = 235 kj/kg
Calor en vapor a 0 bar g = 2257 kj/kg
Proporción de vapor flash = 235 kj/kg / 2257 kj/kg
Proporción de vapor flash del condensado = 0.104 (10.4%)
Por lo tanto, en este ejemplo, el condensado se descarga a una temperatura inferior a la temperatura de saturación, por lo que ha reducido la proporción de vapor flash de 13.4% a 10.4%.
Condensado presurizado
Ejemplo 14.6.3 Considere que el condensado del Ejemplo 14.6.1 se descarga a un tambor de flash presurizado a 1 bar g
Si la línea de retorno se conectara a un tambor con una presión de 1 bar g, entonces se podría ver en las tablas de vapor que el calor máximo del condensado en la descarga de la trampa sería 505 kj/kg y la entalpía de la evaporación a 1 bar g sería 2201 kj/kg.
La proporción de ‘flasheado’ (revaporización) del condensado a 1 bar g puede calcularse entonces de la siguiente manera:
Calor en condensado a 7 bar g = 721 kj/kg
A 1 bar g el condensado saturado sólo puede contener = 505 kj/kg
Calor excedente en condensado saturado a 1 bar g = 216 kj/kg
Calor en vapor a 1 bar g = 2201 kj/kg
Proporción de vapor flash = 216 kj/kg /2201 kj/kg
Proporción de vapor flash del condensado = 0.098 (9.8%)
En este ejemplo, si el equipo que utiliza vapor a 7 bar g estuviera condensando 250 kg/h de vapor, entonces la cantidad de vapor flash liberada por el condensado a 1 bar g sería 0.098 x 250 kg/h =24.5 kg/h de vapor flash.
Por lo tanto, la cantidad de vapor flash producida puede depender del tipo de trampa de vapor utilizada, de la presión del vapor anterior a la trampa y de la presión del condensado posterior a la trampa.
El tambor de recuperación de vapor flash (tambor flash)
Para separar el vapor flash del condensado se utilizan tambores flash. La Figura 14.6.3 muestra un tambor flash típico, construido de acuerdo a las Norma Europea 97/23/EC para Equipos de Presión (European Pressure Equipment Directive 97/23/EC).
Después de que el condensado y el vapor flash entran al tambor flash, el condensado cae por gravedad a la base del tambor, de donde es drenado, vía una trampa flotante, a un receptor venteado, generalmente, de donde puede ser bombeado. El vapor flash es conducido por cañerías desde la parte superior del estanque a cualquier equipo apropiado de vapor de baja presión.
Cómo dimensionar el tamaño de los tambores de recuperación de vapor flash
Para dimensionar un tambor de flash, se requiere la siguiente información:
° La presión del vapor anterior a la(s) trampa(s) de vapor que abastecen el tambor.
° La tasa de flujo del condensado total que entra al tambor flash.
° La presión del vapor flash en el tambor flash.
Utilizando esta información, junto con un gráfico de dimensionamiento de estanques flash (ver Figura 14.6.4), se puede determinar el tamaño del tambor. El Ejemplo 14.6.4 muestra cómo se dimensiona un tambor flash utilizando un gráfico.
Ejemplo 14.6.4 Determinar el tamaño de un tambor flash que cumpla con las siguientes condiciones:
La presión en las trampas de vapor es 12 bar g con un flujo de condensado total de 2500 kg/h. El vapor flash del tambor se suministra al equipo utilizando vapor de presión baja a 1 bar g.
Método:
1. Desde el eje ‘Presión en las trampas de vapor’, en el punto 12 bar g, muévase horizontalmente hacia la curva de presión de vapor flash 1 bar g, en el punto A.
2. Baje en forma vertical al nivel de tasa de flujo del condensado de 2500 kg/h, punto B, y siga la línea curva al punto C.
3. Muévase a la derecha del punto C para encontrar la línea de flash 1bar g en el punto D.
4. Muévase hacia arriba buscando el tamaño del tambor y selecciónelo.
En este caso, debería seleccionarse un tambor FV8.
Fig. 14.6.4 Gráfico para Determinar el Tamaño de un Tambor Flash
Requisitos para la utilización óptima de los equipos de vapor flash
Si se desea utilizar el vapor flash al máximo, es necesario cumplir con ciertos requisitos:
° Es esencial tener un suministro continuo de condensado proveniente de aplicaciones que operan a presiones más altas, para asegurar que se pueda liberar uficiente vapor flash, de modo que su recuperación resulte económicamente viable.
° Las trampas de vapor y el equipo que éstas están drenando deben ser capaces de funcionar satisfactoriamente contra la presión de retorno aplicada por el sistema flash.
° Hay que tener cuidado cuando se intenta efectuar recuperación de vapor flash con condensado de equipo con temperatura controlada. Con menos de carga completa, la presión del vapor bajará por la acción de cierre de la válvula de control de vapor. Si la presión de vapor del equipo se acerca o cae bajo la presión de vapor flash especificada, la cantidad total de vapor flash formada será marginal, en cuyo caso uno debe cuestionarse la conveniencia de la recuperación.
° Es importante que haya una demanda de vapor flash de baja presión que iguale o exceda el vapor flash que se esté produciendo. Cualquier déficit de vapor flash puede compensarse con vapor vivo a partir de una válvula reductora de presión. Si el suministro de vapor flash excede su demanda, se creará una presión excedente en el sistema de distribución de vapor flash, el que tendrá que ser venteado como deshecho a través de una válvula de rebalse.
° Es posible utilizar el vapor flash del condensado en una instalación de calentamiento interno (space heating installation)- pero sólo se ahorrará durante la estación de calor. Cuando no se requiere calentamiento, el sistema de recuperación resulta inefectivo. Siempre que sea posible, lo mejor es utilizar vapor flash de condensado procesado para suministrar cargas procesadas (process loads) - y vapor de calor de condensado caliente para suministrar cargas calientes (heating loads). Así es más probable que la demanda y el suministro permanezcan alineados.
Es preferible utilizar el vapor flash cerca de la fuente de condensado de alta presión. Para el vapor de baja presión se utilizan cañerías de diámetro relativamente alto, para reducir pérdida de presión y velocidad, lo que puede significar una costosa instalación si el vapor flash tiene que ser conducido por cañerías.
Control de presión del vapor flash
Otra consideración importante es el método para controlar la presión del vapor flash.
En algunos casos, la presión flash encontrará su propio nivel y no se necesita hacer nada más. Cuando el suministro y la demanda están siempre alineados, y especialmente si el vapor de baja presión se utiliza en el mismo equipo produciendo el condensado de alta presión, sólo es necesario bombear el vapor flash a la planta de baja presión sin ningún otro control.
La Figura 14.6.5 muestra la aplicación de recuperación de vapor flash a un equipo de calderas de aire ‘multi-bank’, la que suministra aire de alta temperatura a un proceso. Se lleva condensado de las secciones de alta presión al tambor flash, desde donde se utiliza el vapor flash de baja presión para precalentar el aire frio que entra al equipo vía el precalentador. El área externa de la sección del precalentador, y la temperatura relativamente baja del aire entrante, hará que el vapor flash de baja presión se condense rápidamente.
Dependiendo de las temperaturas de operación, el vapor flash se condensará a cierta presión baja, pudiendo ser incluso sub-atmosférica. Si las condiciones del lugar y la disposición lo permiten, el tambor flash y la trampa de vapor que drena el precalentador debería estar ubicada lo suficientemente abajo de la salida del condensado del precalentador para generar la fuerza hidrostática necesaria para empujar el condensado a través de la trampa. Si esto no es posible, se pueden utilizar trampas de bombeo para drenar el precalentador y el tambor flash.
Si el vapor se condensa en el precalentador a presión sub-atmósférica generalmente va a significar que se requiere un rompedor de vacío (vacuum breaker) en la vía del vapor flash al precalentador. Este evitará que la presión del equipo se vuelva sub-atmosférica, ayudando de esta forma a que el condensado fluya hacia la trampa. El drenaje desde la trampa del precalentador es inducido por flujo de gravedad.
La Figura 14.6.6 muestra una aplicación donde el sistema de vapor flash se mantiene a una presión constante específica por vapor suministrado desde una válvula reductora. Esto asegura una fuente de vapor confiable al sistema de presión baja, en el caso de que hubiera una falta de vapor flash para completar la carga.
Aplicaciones típicas de vapor flash
Suministro y demanda de vapor flash en igual proporción
Esta aplicación proporciona utilización máxima del vapor flash disponible. El equipo de caldera de aire analizado en la Figura 14.6.5 es uno de estos sistemas, pero existen muchos otros similares con diversas aplicaciones, tales como las instalaciones de calentamiento interno (space heating installations), que utilizan paneles radiantes o unidades de calderas.
La Figura 14.6.6 muestra un sistema donde se suministra vapor de alta presión a cierto número de calderas. Aproximadamente el 90% del condensado de las calderas se junta y se conduce a un tambor de recuperación de flash. Este suministra vapor de presión baja al 10% de las calderas restantes.
Con este sistema, la salida de calor total del sistema se reduce marginalmente, ya que el 10% de las calderas están operando a una presión de vapor inferior. Sin embargo, es poco común encontrar una instalación que no tenga un margen suficiente de salida sobre la carga normal para aceptar esta leve reducción.
En ocasiones surge un problema cuando el uso de vapor flash disponible puede requerir más de una caldera, pero menos de dos. En este caso sería mejor conectar dos calderas al suministro de vapor flash, en lugar de ventear el exceso de vapor como deshecho. Dos calderas juntas generalmente harán bajar la presión de flash a un nivel inferior, incluso a niveles sub-atmosféricos. Para solucionar este problema, el suministro de vapor flash puede complementarse con vapor vivo proveniente de una válvula reductora de presión.
Otro ejemplo en el que el suministro y la demanda están ‘alineadas’ es en el calorificador de almacenamiento de agua caliente calentada con vapor (steam heated hot water storage calorifier). Algunos de éstos incorporan un segundo serpentín (coil), instalado cercano al fondo del tambor y adyacente al lugar por donde entra el agua de alimentación fría.
El condensado y el vapor flash de la trampa pasa directamente del primer serpentín al segundo. Aquí, cualquier vapor flash producido por la caída de presión en la trampa se condensa, entregando su calor al agua de alimentación. Una disposición típica de este sistema se muestra en la Figura 14.6.7.
Fig. 14.6.7 Serpentín Secundario de Vapor Flash en un Calorificador de Almacenamiento
Otro ejemplo de esta idea se muestra en la Figura14.6.8. Aquí, un calorificador normal de vapor- a- agua drena condensado a través de una trampa de flotación hacia un intercambiador de calor más pequeño (llamado condensador flash), en el que el vapor flash es condensado a condensado sub-enfriado. La unidad está instalada de tal manera que la cañería de flujo secundario está en serie con el calorificador y el condensador. Esto permite que el agua de retorno secundaria sea precalentada por el condensador, reduciendo de esta manera la demanda de vapor vivo en primera instancia.
Si el condensado en el condensador de flash tiende a ser sub-atmosférico, se requiere una bomba mecánica para subirlo a cualquier línea de retorno más alta. El vapor ‘motive’ (de baja presión) que sale de la bomba se condensa solo en el condensador flash. El bombeo del condensado se logra así prácticamente sin costo.
Debe tomarse en consideración que la presión (head) de llenado de la bomba necesita ser mayor que la caída de presión en las cañerías condensadoras de flash, bajo condiciones de carga completa. Generalmente una presión (head) mínima de de 600 mm logrará esto.
Fig. 14.6.8 Calorificador Empaquetado y Unidad de Condensadora de flash
Suministro y demanda de vapor flash no alineados
La presentación en la Figura 14.6.9 es un ejemplo de recuperación de vapor flash donde el suministro y la demanda no están siempre alineados.
El condensado de tres ollas encamisadas (jacketed pans) y un ‘pocket’ de drenaje libera vapor flash, pero éste sólo puede ser usado para aumentar el suministro de vapor a la instalación de calentamiento interno (space heating installation). Esto es bastante satisfactorio durante la época de calor, siempre que la carga de calentamiento exceda la disponibilidad de vapor flash.
Durante el verano el equipo de calentamiento no estará en uso, e incluso durante la primavera y el otoño es posible que la carga de calentamiento no pueda usar todo el vapor flash disponible. La disposición no es ideal, aunque es bastante posible que los ahorros de vapor hechos durante el invierno justifiquen el costo del equipo de recuperación de vapor flash.
En ocasiones, el vapor flash excedente debe ser venteado a la atmósfera, y, como se indicó, una válvula para el excedente (surplussing valve) es más apropiada para este propósito que una válvula de seguridad, la que generalmente tiene una posición ‘pop’ o ‘on/off’ y una posición de asiento, diseñada para operación poco frecuente. La válvula para excedente estará instalada de modo que comience a abrirse ligeramente cuando la presión del sistema esté por sobre lo normal. Cuando la carga de calentamiento cae y la presión en el sistema empieza a aumentar, la válvula reductora de presión que suministra el vapor suplente se cierra. Un mayor aumento de presión, quizás de 0.15 a 0.2 bar, es permitido entonces, antes de que la válvula para excedente empiece a abrirse para liberar el vapor flash sobrante.
De todos modos, igual se requiere una válvula de seguridad, por si falla la válvula para excedente. Debe programarse para que se abra a una presión entre la presión indicada para la válvula para excedente y la presión diseñada para el sistema. Generalmente es conveniente poner la válvula de seguridad en el tambor flash.
En ocasiones, en condiciones de verano puede ser preferible hacer un bypass al sistema flash con una válvula manual (no está indicada en la Figura 14.6.9). El condensado y su vapor flash asociado pasará entonces directamente a un receptor de condensado, desde donde el vapor flash será venteado a la atmósfera.
Fig. 14.6.9 Demanda y Suministro de Vapor Flash no Alineada
Aplicaciones de recuperación de calor de calderas ‘blowdown’
El ‘blowdown’ (extracción) continuo del agua de la caldera es necesario para controlar el nivel de TDS (Sólidos Disueltos Totales, en inglés) en la caldera. El blowdown continuo se presta para la recuperación del contenido de calor del agua extraída y puede permitir efectuar considerables ahorros.
La caldera ‘blowdown’ contiene cantidades masivas de calor, las que pueden ser fácilmente recuperadas como vapor flash. Después de pasar por la válvula de control ‘blowdown’, el agua de menor presión fluye a un tambor flash. En este punto, el vapor flash está libre de contaminación y es separado del condensado, pudiendo usarse para calentar el tanque de alimentación de la caldera ((ver Figura 14.6.10).
El condensado residual que drena del tambor flash puede hacerse pasar por un intercambiador de calor con el fin de recuperar todo el calor que sea posible antes de eliminarlo como desecho. De este modo se puede recuperar hasta un 80% del calor total contenido en la caldera de ‘blowdown’ continuo.
Fig. 14.6.10 Recuperación de Calor Típica de una Caldera ‘Blowdown’
Condensación con spray
Finalmente, se debe considerar aquellos casos en que el vapor flash se genera inevitablemente a presión baja, pero no existe una carga apropiada que pueda hacer uso de él.
En lugar de simplemente descargar el vapor flash como deshecho, puede adoptarse el sistema de la Figura 14.6.11.
Este sistema puede ser útil cuando el venteo del condensado no puede ser bombeado hacia afuera y cuando la presencia de vapor flash sería dañina si se descargara al interior de una planta.
Se instala una cámara de acero inoxidable liviana al tanque de descarga. Se pulveriza agua en la cámara en cantidad suficiente para condensar el vapor flash. El flujo de agua de enfriamiento se controla observando que surjan cantidades mínimas de vapor flash por la descarga. El proceso utilizará a groso modo unos 6 kilógramos de agua de enfriamiento por kilógramo de vapor flash condensado.
Si el agua de enfriamiento es de calidad de alimentación de caldera, entonces el agua entibiada se agrega al condensado en el receptor y se vuelve a usar. Esto producirá un ahorro de agua durante todo el año.
Si el agua de enfriamiento no es apta para recuperarla, se instala una cañería para que el agua de enfriamiento y el flash condensado salgan como deshecho. Esta cañería se se muestra en el dibujo con líneas cortadas.
Fig. 14.6.11 Condensación de Vapor Flash y Ahorro de Agua por Pulverización
Cuestionario
1. ¿Cuál es la diferencia entre vapor vivo y vapor flash?
a) El vapor vivo se forma del agua, el vapor flash se forma del condensado
b) El vapor vivo es siempre más caliente que el vapor flash
c) El vapor vivo se forma agregando calor al agua, el vapor flash se forma
del calor que ya está en el agua
d) El vapor vivo está siempre a una presión más alta que el vapor flash
2. ¿Qué porcentaje de vapor flash se extrae del condensado a 10 bar g que
entra a un tambor flash a 0.5 bar g?
a) 12%
b) 13%
c) 14%
d) 5%
3. ¿Cuál es el efecto de la producción de vapor flash a partir de condensado
sub-saturado?
a) La cantidad de vapor de flash producido es inferior en comparación con
el condensado saturado
b) El vapor flash producido es más que en el caso del vapor saturado
c) No hay ningún efecto
d) El vapor vivo está siempre a una presión más alta que el vapor flash
4. Con referencia al Ejemplo 14.61 ¿Cuál sería la proporción de vapor flash
producida, si la presión flash fuera 2.5 bar g?
a) 3%
b) 6%
c) 8%
d) 10%
5. En un sistema de vapor, la presión de la trampa es 15 bar g, la presión del
flash es 0.5bar g, y la tasa de flujo es 1300 kg/h. ¿Qué tambor flash se requiere?
a) FB6
b) FB8
c) FB12
d) FB16
6. ¿Qué se usa para llenar al tope la presión del flash?
a) Una válvula de seguridad
b) Un mayor flujo de condensado
c) Una válvula de excedente de presión
d) Una válvula reductora de presión
Vapor flash
La formación de flash ya se ha analizado en el módulo 2.2, ‘Qué es el vapor’ y en el Módulo 3.13, ‘Recuperación del calor de la caldera ‘blowdown’’ se ha analizado una parte importante de la aplicación de vapor flash. Este módulo entrega un breve resumen de estos módulos anteriores; analiza la formación de vapor flash y se focaliza en la forma más efectiva de utilizarlo para mejorar la eficiencia de una planta de vapor.
¿Qué es el vapor flash y porqué debería usarse?
El ‘vapor flash’ es liberado del condensado caliente cuando se reduce su presión. Incluso el agua a una temperatura ambiente de 20°C herviría si se bajara lo suficiente su presión. Es importante hacer notar que el agua a 170°C hervirá a cualquier presión bajo 6.9 bar g. El vapor liberado, producto del proceso de ‘flashing’, es tan útil como el vapor liberado de una caldera de vapor.
Como ejemplo, cuando se toma vapor de una caldera y la presión de la caldera cae, parte
del contenido de la caldera ‘flasheará’ para complementar el vapor ‘vivo’ producido por el calor del combustible de la caldera. Como ambos tipos de vapor son producidos en la caldera, es imposible diferenciarlos. Sólo cuando el ‘flasheo’ se produce a una presión relativamente baja, como en la parte de la descarga de las trampas de vapor, se usa ampliamente el término vapor flash. Desafortunadamente, este uso ha llevado a la conclusión errónea de que el vapor flash es, de alguna manera, menos valioso que el así llamado vapor vivo (también llamado vapor activo, en español).
En cualquier sistema que busca maximizar la eficiencia, el vapor flash será separado del condensado, y usado para complementar cualquier aplicación de calor de baja presión. Cada kilógramo de vapor flash utilizado de esta manera es un kilógramo de vapor que no necesita ser suministrado por la caldera. También es un kilógramo de vapor que no es venteado a la atmósfera, donde se perdería.
Los motivos económicos y medioambientales para la recuperación de vapor flash son tan apremiantes como los motivos para la recuperación del condensado.
¿Cuál es la cantidad de vapor flash disponible?
Si se va a utilizar el vapor flash, es conveniente saber cuánto habrá disponible. Este valor se determina fácilmente haciendo algunos cálculos, o puede leerse en tablas o gráficos muy sencillos.
Ejemplo 14.6.1-Observemos el tambor encamisado de la Figura 14.6.1
El condensado entra a la trampa de vapor como agua saturada, a una presión manométrica de 7 bar g y a una temperatura de 170°C. La cantidad específica de calor en el condensado a esta presión es 721 kj/kg. Después de pasar por la trampa de vapor, la presión en la línea de retorno del condensado es 0 bar g. Con esta presión, la máxima cantidad de calor que cada kilógramo de condensado puede contener es 419 kj y la
temperatura máxima es 100°C. Hay un exceso de 302 kj de calor que evapora parte del condensado en vapor. La cantidad de vapor se calcula en el siguiente texto.
Fig. 14.6.1Exceso de Calor en el Condensado Produce Vapor flash
El calor necesario para producir 1 kg de vapor saturado a partir de agua a la misma temperatura, a 0 bar g, es 2 257 kj. Por lo tanto se puede evaporar una cantidad de 302 kj:
302kj/2257kj = 0.134 kg de vapor per kg de condensado
De cada kilógramo de condensado en este ejemplo, la proporción de vapor flash generada iguala, por lo tanto, 13.4% de la masa inicial de condensado.
Si el equipo que está usando vapor a 7 bar g estuviera condensando 250 kg/h, entonces la cantidad de vapor flash liberada por el condensado a 0 bar sería:
0.134 x 250 kg/h de condensado= 33.5 kg/h de vapor flash
Alternativamente, el gráfico de la Figura 14.6.2 puede leerse directamente para las presiones bajas y moderadas que se encuentran en muchas plantas.
El ejemplo que se muestra en la Figura 14.6.1 está graficado en la Figura 14.6.2 y muestra que por kg de condensado que pasa por la trampa se produce 0.134 kg de vapor flash.
Fig.14.6.2 Gráfico de Vapor Flash
Condensado sub-enfriado
Si la trampa de vapor es termostática, el condensado descargado es sub-enfriado bajo la temperatura de saturación. El calor en el condensado más frío será levemente inferior, y la cantidad de vapor flash producida será menor.
Si la trampa en el Ejemplo 14.6.1 descargara condensado a 15°C bajo la temperatura de saturación del vapor, entonces el calor disponible en el condensado sería menor.
Ejemplo 14.6.2 Considere que el condensado se descarga a 7 bar g y con 15°C de sub-enfriamiento.
Temperatura del condensado saturado a 7bar g = 170°C
Cantidad de sub enfriamiento = 15°C
Temperatura de condensado sub-enfriado a 7 bar g = 155°C
De las tablas de vapor:
Cantidad de calor en el condensado a 155°C = 654 kj/kg
A 0 bar g, el condensado saturado sólo puede contener = 419 kj/kg
Calor excedente en condensado saturado a 0 bar g = 235 kj/kg
Calor en vapor a 0 bar g = 2257 kj/kg
Proporción de vapor flash = 235 kj/kg / 2257 kj/kg
Proporción de vapor flash del condensado = 0.104 (10.4%)
Por lo tanto, en este ejemplo, el condensado se descarga a una temperatura inferior a la temperatura de saturación, por lo que ha reducido la proporción de vapor flash de 13.4% a 10.4%.
Condensado presurizado
Ejemplo 14.6.3 Considere que el condensado del Ejemplo 14.6.1 se descarga a un tambor de flash presurizado a 1 bar g
Si la línea de retorno se conectara a un tambor con una presión de 1 bar g, entonces se podría ver en las tablas de vapor que el calor máximo del condensado en la descarga de la trampa sería 505 kj/kg y la entalpía de la evaporación a 1 bar g sería 2201 kj/kg.
La proporción de ‘flasheado’ (revaporización) del condensado a 1 bar g puede calcularse entonces de la siguiente manera:
Calor en condensado a 7 bar g = 721 kj/kg
A 1 bar g el condensado saturado sólo puede contener = 505 kj/kg
Calor excedente en condensado saturado a 1 bar g = 216 kj/kg
Calor en vapor a 1 bar g = 2201 kj/kg
Proporción de vapor flash = 216 kj/kg /2201 kj/kg
Proporción de vapor flash del condensado = 0.098 (9.8%)
En este ejemplo, si el equipo que utiliza vapor a 7 bar g estuviera condensando 250 kg/h de vapor, entonces la cantidad de vapor flash liberada por el condensado a 1 bar g sería 0.098 x 250 kg/h =24.5 kg/h de vapor flash.
Por lo tanto, la cantidad de vapor flash producida puede depender del tipo de trampa de vapor utilizada, de la presión del vapor anterior a la trampa y de la presión del condensado posterior a la trampa.
El tambor de recuperación de vapor flash (tambor flash)
Para separar el vapor flash del condensado se utilizan tambores flash. La Figura 14.6.3 muestra un tambor flash típico, construido de acuerdo a las Norma Europea 97/23/EC para Equipos de Presión (European Pressure Equipment Directive 97/23/EC).
Después de que el condensado y el vapor flash entran al tambor flash, el condensado cae por gravedad a la base del tambor, de donde es drenado, vía una trampa flotante, a un receptor venteado, generalmente, de donde puede ser bombeado. El vapor flash es conducido por cañerías desde la parte superior del estanque a cualquier equipo apropiado de vapor de baja presión.
Cómo dimensionar el tamaño de los tambores de recuperación de vapor flash
Para dimensionar un tambor de flash, se requiere la siguiente información:
° La presión del vapor anterior a la(s) trampa(s) de vapor que abastecen el tambor.
° La tasa de flujo del condensado total que entra al tambor flash.
° La presión del vapor flash en el tambor flash.
Utilizando esta información, junto con un gráfico de dimensionamiento de estanques flash (ver Figura 14.6.4), se puede determinar el tamaño del tambor. El Ejemplo 14.6.4 muestra cómo se dimensiona un tambor flash utilizando un gráfico.
Ejemplo 14.6.4 Determinar el tamaño de un tambor flash que cumpla con las siguientes condiciones:
La presión en las trampas de vapor es 12 bar g con un flujo de condensado total de 2500 kg/h. El vapor flash del tambor se suministra al equipo utilizando vapor de presión baja a 1 bar g.
Método:
1. Desde el eje ‘Presión en las trampas de vapor’, en el punto 12 bar g, muévase horizontalmente hacia la curva de presión de vapor flash 1 bar g, en el punto A.
2. Baje en forma vertical al nivel de tasa de flujo del condensado de 2500 kg/h, punto B, y siga la línea curva al punto C.
3. Muévase a la derecha del punto C para encontrar la línea de flash 1bar g en el punto D.
4. Muévase hacia arriba buscando el tamaño del tambor y selecciónelo.
En este caso, debería seleccionarse un tambor FV8.
Fig. 14.6.4 Gráfico para Determinar el Tamaño de un Tambor Flash
Requisitos para la utilización óptima de los equipos de vapor flash
Si se desea utilizar el vapor flash al máximo, es necesario cumplir con ciertos requisitos:
° Es esencial tener un suministro continuo de condensado proveniente de aplicaciones que operan a presiones más altas, para asegurar que se pueda liberar uficiente vapor flash, de modo que su recuperación resulte económicamente viable.
° Las trampas de vapor y el equipo que éstas están drenando deben ser capaces de funcionar satisfactoriamente contra la presión de retorno aplicada por el sistema flash.
° Hay que tener cuidado cuando se intenta efectuar recuperación de vapor flash con condensado de equipo con temperatura controlada. Con menos de carga completa, la presión del vapor bajará por la acción de cierre de la válvula de control de vapor. Si la presión de vapor del equipo se acerca o cae bajo la presión de vapor flash especificada, la cantidad total de vapor flash formada será marginal, en cuyo caso uno debe cuestionarse la conveniencia de la recuperación.
° Es importante que haya una demanda de vapor flash de baja presión que iguale o exceda el vapor flash que se esté produciendo. Cualquier déficit de vapor flash puede compensarse con vapor vivo a partir de una válvula reductora de presión. Si el suministro de vapor flash excede su demanda, se creará una presión excedente en el sistema de distribución de vapor flash, el que tendrá que ser venteado como deshecho a través de una válvula de rebalse.
° Es posible utilizar el vapor flash del condensado en una instalación de calentamiento interno (space heating installation)- pero sólo se ahorrará durante la estación de calor. Cuando no se requiere calentamiento, el sistema de recuperación resulta inefectivo. Siempre que sea posible, lo mejor es utilizar vapor flash de condensado procesado para suministrar cargas procesadas (process loads) - y vapor de calor de condensado caliente para suministrar cargas calientes (heating loads). Así es más probable que la demanda y el suministro permanezcan alineados.
Es preferible utilizar el vapor flash cerca de la fuente de condensado de alta presión. Para el vapor de baja presión se utilizan cañerías de diámetro relativamente alto, para reducir pérdida de presión y velocidad, lo que puede significar una costosa instalación si el vapor flash tiene que ser conducido por cañerías.
Control de presión del vapor flash
Otra consideración importante es el método para controlar la presión del vapor flash.
En algunos casos, la presión flash encontrará su propio nivel y no se necesita hacer nada más. Cuando el suministro y la demanda están siempre alineados, y especialmente si el vapor de baja presión se utiliza en el mismo equipo produciendo el condensado de alta presión, sólo es necesario bombear el vapor flash a la planta de baja presión sin ningún otro control.
La Figura 14.6.5 muestra la aplicación de recuperación de vapor flash a un equipo de calderas de aire ‘multi-bank’, la que suministra aire de alta temperatura a un proceso. Se lleva condensado de las secciones de alta presión al tambor flash, desde donde se utiliza el vapor flash de baja presión para precalentar el aire frio que entra al equipo vía el precalentador. El área externa de la sección del precalentador, y la temperatura relativamente baja del aire entrante, hará que el vapor flash de baja presión se condense rápidamente.
Dependiendo de las temperaturas de operación, el vapor flash se condensará a cierta presión baja, pudiendo ser incluso sub-atmosférica. Si las condiciones del lugar y la disposición lo permiten, el tambor flash y la trampa de vapor que drena el precalentador debería estar ubicada lo suficientemente abajo de la salida del condensado del precalentador para generar la fuerza hidrostática necesaria para empujar el condensado a través de la trampa. Si esto no es posible, se pueden utilizar trampas de bombeo para drenar el precalentador y el tambor flash.
Si el vapor se condensa en el precalentador a presión sub-atmósférica generalmente va a significar que se requiere un rompedor de vacío (vacuum breaker) en la vía del vapor flash al precalentador. Este evitará que la presión del equipo se vuelva sub-atmosférica, ayudando de esta forma a que el condensado fluya hacia la trampa. El drenaje desde la trampa del precalentador es inducido por flujo de gravedad.
La Figura 14.6.6 muestra una aplicación donde el sistema de vapor flash se mantiene a una presión constante específica por vapor suministrado desde una válvula reductora. Esto asegura una fuente de vapor confiable al sistema de presión baja, en el caso de que hubiera una falta de vapor flash para completar la carga.
Aplicaciones típicas de vapor flash
Suministro y demanda de vapor flash en igual proporción
Esta aplicación proporciona utilización máxima del vapor flash disponible. El equipo de caldera de aire analizado en la Figura 14.6.5 es uno de estos sistemas, pero existen muchos otros similares con diversas aplicaciones, tales como las instalaciones de calentamiento interno (space heating installations), que utilizan paneles radiantes o unidades de calderas.
La Figura 14.6.6 muestra un sistema donde se suministra vapor de alta presión a cierto número de calderas. Aproximadamente el 90% del condensado de las calderas se junta y se conduce a un tambor de recuperación de flash. Este suministra vapor de presión baja al 10% de las calderas restantes.
Con este sistema, la salida de calor total del sistema se reduce marginalmente, ya que el 10% de las calderas están operando a una presión de vapor inferior. Sin embargo, es poco común encontrar una instalación que no tenga un margen suficiente de salida sobre la carga normal para aceptar esta leve reducción.
En ocasiones surge un problema cuando el uso de vapor flash disponible puede requerir más de una caldera, pero menos de dos. En este caso sería mejor conectar dos calderas al suministro de vapor flash, en lugar de ventear el exceso de vapor como deshecho. Dos calderas juntas generalmente harán bajar la presión de flash a un nivel inferior, incluso a niveles sub-atmosféricos. Para solucionar este problema, el suministro de vapor flash puede complementarse con vapor vivo proveniente de una válvula reductora de presión.
Otro ejemplo en el que el suministro y la demanda están ‘alineadas’ es en el calorificador de almacenamiento de agua caliente calentada con vapor (steam heated hot water storage calorifier). Algunos de éstos incorporan un segundo serpentín (coil), instalado cercano al fondo del tambor y adyacente al lugar por donde entra el agua de alimentación fría.
El condensado y el vapor flash de la trampa pasa directamente del primer serpentín al segundo. Aquí, cualquier vapor flash producido por la caída de presión en la trampa se condensa, entregando su calor al agua de alimentación. Una disposición típica de este sistema se muestra en la Figura 14.6.7.
Fig. 14.6.7 Serpentín Secundario de Vapor Flash en un Calorificador de Almacenamiento
Otro ejemplo de esta idea se muestra en la Figura14.6.8. Aquí, un calorificador normal de vapor- a- agua drena condensado a través de una trampa de flotación hacia un intercambiador de calor más pequeño (llamado condensador flash), en el que el vapor flash es condensado a condensado sub-enfriado. La unidad está instalada de tal manera que la cañería de flujo secundario está en serie con el calorificador y el condensador. Esto permite que el agua de retorno secundaria sea precalentada por el condensador, reduciendo de esta manera la demanda de vapor vivo en primera instancia.
Si el condensado en el condensador de flash tiende a ser sub-atmosférico, se requiere una bomba mecánica para subirlo a cualquier línea de retorno más alta. El vapor ‘motive’ (de baja presión) que sale de la bomba se condensa solo en el condensador flash. El bombeo del condensado se logra así prácticamente sin costo.
Debe tomarse en consideración que la presión (head) de llenado de la bomba necesita ser mayor que la caída de presión en las cañerías condensadoras de flash, bajo condiciones de carga completa. Generalmente una presión (head) mínima de de 600 mm logrará esto.
Fig. 14.6.8 Calorificador Empaquetado y Unidad de Condensadora de flash
Suministro y demanda de vapor flash no alineados
La presentación en la Figura 14.6.9 es un ejemplo de recuperación de vapor flash donde el suministro y la demanda no están siempre alineados.
El condensado de tres ollas encamisadas (jacketed pans) y un ‘pocket’ de drenaje libera vapor flash, pero éste sólo puede ser usado para aumentar el suministro de vapor a la instalación de calentamiento interno (space heating installation). Esto es bastante satisfactorio durante la época de calor, siempre que la carga de calentamiento exceda la disponibilidad de vapor flash.
Durante el verano el equipo de calentamiento no estará en uso, e incluso durante la primavera y el otoño es posible que la carga de calentamiento no pueda usar todo el vapor flash disponible. La disposición no es ideal, aunque es bastante posible que los ahorros de vapor hechos durante el invierno justifiquen el costo del equipo de recuperación de vapor flash.
En ocasiones, el vapor flash excedente debe ser venteado a la atmósfera, y, como se indicó, una válvula para el excedente (surplussing valve) es más apropiada para este propósito que una válvula de seguridad, la que generalmente tiene una posición ‘pop’ o ‘on/off’ y una posición de asiento, diseñada para operación poco frecuente. La válvula para excedente estará instalada de modo que comience a abrirse ligeramente cuando la presión del sistema esté por sobre lo normal. Cuando la carga de calentamiento cae y la presión en el sistema empieza a aumentar, la válvula reductora de presión que suministra el vapor suplente se cierra. Un mayor aumento de presión, quizás de 0.15 a 0.2 bar, es permitido entonces, antes de que la válvula para excedente empiece a abrirse para liberar el vapor flash sobrante.
De todos modos, igual se requiere una válvula de seguridad, por si falla la válvula para excedente. Debe programarse para que se abra a una presión entre la presión indicada para la válvula para excedente y la presión diseñada para el sistema. Generalmente es conveniente poner la válvula de seguridad en el tambor flash.
En ocasiones, en condiciones de verano puede ser preferible hacer un bypass al sistema flash con una válvula manual (no está indicada en la Figura 14.6.9). El condensado y su vapor flash asociado pasará entonces directamente a un receptor de condensado, desde donde el vapor flash será venteado a la atmósfera.
Fig. 14.6.9 Demanda y Suministro de Vapor Flash no Alineada
Aplicaciones de recuperación de calor de calderas ‘blowdown’
El ‘blowdown’ (extracción) continuo del agua de la caldera es necesario para controlar el nivel de TDS (Sólidos Disueltos Totales, en inglés) en la caldera. El blowdown continuo se presta para la recuperación del contenido de calor del agua extraída y puede permitir efectuar considerables ahorros.
La caldera ‘blowdown’ contiene cantidades masivas de calor, las que pueden ser fácilmente recuperadas como vapor flash. Después de pasar por la válvula de control ‘blowdown’, el agua de menor presión fluye a un tambor flash. En este punto, el vapor flash está libre de contaminación y es separado del condensado, pudiendo usarse para calentar el tanque de alimentación de la caldera ((ver Figura 14.6.10).
El condensado residual que drena del tambor flash puede hacerse pasar por un intercambiador de calor con el fin de recuperar todo el calor que sea posible antes de eliminarlo como desecho. De este modo se puede recuperar hasta un 80% del calor total contenido en la caldera de ‘blowdown’ continuo.
Fig. 14.6.10 Recuperación de Calor Típica de una Caldera ‘Blowdown’
Condensación con spray
Finalmente, se debe considerar aquellos casos en que el vapor flash se genera inevitablemente a presión baja, pero no existe una carga apropiada que pueda hacer uso de él.
En lugar de simplemente descargar el vapor flash como deshecho, puede adoptarse el sistema de la Figura 14.6.11.
Este sistema puede ser útil cuando el venteo del condensado no puede ser bombeado hacia afuera y cuando la presencia de vapor flash sería dañina si se descargara al interior de una planta.
Se instala una cámara de acero inoxidable liviana al tanque de descarga. Se pulveriza agua en la cámara en cantidad suficiente para condensar el vapor flash. El flujo de agua de enfriamiento se controla observando que surjan cantidades mínimas de vapor flash por la descarga. El proceso utilizará a groso modo unos 6 kilógramos de agua de enfriamiento por kilógramo de vapor flash condensado.
Si el agua de enfriamiento es de calidad de alimentación de caldera, entonces el agua entibiada se agrega al condensado en el receptor y se vuelve a usar. Esto producirá un ahorro de agua durante todo el año.
Si el agua de enfriamiento no es apta para recuperarla, se instala una cañería para que el agua de enfriamiento y el flash condensado salgan como deshecho. Esta cañería se se muestra en el dibujo con líneas cortadas.
Fig. 14.6.11 Condensación de Vapor Flash y Ahorro de Agua por Pulverización
Cuestionario
1. ¿Cuál es la diferencia entre vapor vivo y vapor flash?
a) El vapor vivo se forma del agua, el vapor flash se forma del condensado
b) El vapor vivo es siempre más caliente que el vapor flash
c) El vapor vivo se forma agregando calor al agua, el vapor flash se forma
del calor que ya está en el agua
d) El vapor vivo está siempre a una presión más alta que el vapor flash
2. ¿Qué porcentaje de vapor flash se extrae del condensado a 10 bar g que
entra a un tambor flash a 0.5 bar g?
a) 12%
b) 13%
c) 14%
d) 5%
3. ¿Cuál es el efecto de la producción de vapor flash a partir de condensado
sub-saturado?
a) La cantidad de vapor de flash producido es inferior en comparación con
el condensado saturado
b) El vapor flash producido es más que en el caso del vapor saturado
c) No hay ningún efecto
d) El vapor vivo está siempre a una presión más alta que el vapor flash
4. Con referencia al Ejemplo 14.61 ¿Cuál sería la proporción de vapor flash
producida, si la presión flash fuera 2.5 bar g?
a) 3%
b) 6%
c) 8%
d) 10%
5. En un sistema de vapor, la presión de la trampa es 15 bar g, la presión del
flash es 0.5bar g, y la tasa de flujo es 1300 kg/h. ¿Qué tambor flash se requiere?
a) FB6
b) FB8
c) FB12
d) FB16
6. ¿Qué se usa para llenar al tope la presión del flash?
a) Una válvula de seguridad
b) Un mayor flujo de condensado
c) Una válvula de excedente de presión
d) Una válvula reductora de presión
Vapor flash
La formación de flash ya se ha analizado en el módulo 2.2, ‘Qué es el vapor’ y en el Módulo 3.13, ‘Recuperación del calor de la caldera ‘blowdown’’ se ha analizado una parte importante de la aplicación de vapor flash. Este módulo entrega un breve resumen de estos módulos anteriores; analiza la formación de vapor flash y se focaliza en la forma más efectiva de utilizarlo para mejorar la eficiencia de una planta de vapor.
¿Qué es el vapor flash y porqué debería usarse?
El ‘vapor flash’ es liberado del condensado caliente cuando se reduce su presión. Incluso el agua a una temperatura ambiente de 20°C herviría si se bajara lo suficiente su presión. Es importante hacer notar que el agua a 170°C hervirá a cualquier presión bajo 6.9 bar g. El vapor liberado, producto del proceso de ‘flashing’, es tan útil como el vapor liberado de una caldera de vapor.
Como ejemplo, cuando se toma vapor de una caldera y la presión de la caldera cae, parte
del contenido de la caldera ‘flasheará’ para complementar el vapor ‘vivo’ producido por el calor del combustible de la caldera. Como ambos tipos de vapor son producidos en la caldera, es imposible diferenciarlos. Sólo cuando el ‘flasheo’ se produce a una presión relativamente baja, como en la parte de la descarga de las trampas de vapor, se usa ampliamente el término vapor flash. Desafortunadamente, este uso ha llevado a la conclusión errónea de que el vapor flash es, de alguna manera, menos valioso que el así llamado vapor vivo (también llamado vapor activo, en español).
En cualquier sistema que busca maximizar la eficiencia, el vapor flash será separado del condensado, y usado para complementar cualquier aplicación de calor de baja presión. Cada kilógramo de vapor flash utilizado de esta manera es un kilógramo de vapor que no necesita ser suministrado por la caldera. También es un kilógramo de vapor que no es venteado a la atmósfera, donde se perdería.
Los motivos económicos y medioambientales para la recuperación de vapor flash son tan apremiantes como los motivos para la recuperación del condensado.
¿Cuál es la cantidad de vapor flash disponible?
Si se va a utilizar el vapor flash, es conveniente saber cuánto habrá disponible. Este valor se determina fácilmente haciendo algunos cálculos, o puede leerse en tablas o gráficos muy sencillos.
Ejemplo 14.6.1-Observemos el tambor encamisado de la Figura 14.6.1
El condensado entra a la trampa de vapor como agua saturada, a una presión manométrica de 7 bar g y a una temperatura de 170°C. La cantidad específica de calor en el condensado a esta presión es 721 kj/kg. Después de pasar por la trampa de vapor, la presión en la línea de retorno del condensado es 0 bar g. Con esta presión, la máxima cantidad de calor que cada kilógramo de condensado puede contener es 419 kj y la
temperatura máxima es 100°C. Hay un exceso de 302 kj de calor que evapora parte del condensado en vapor. La cantidad de vapor se calcula en el siguiente texto.
Fig. 14.6.1Exceso de Calor en el Condensado Produce Vapor flash
El calor necesario para producir 1 kg de vapor saturado a partir de agua a la misma temperatura, a 0 bar g, es 2 257 kj. Por lo tanto se puede evaporar una cantidad de 302 kj:
302kj/2257kj = 0.134 kg de vapor per kg de condensado
De cada kilógramo de condensado en este ejemplo, la proporción de vapor flash generada iguala, por lo tanto, 13.4% de la masa inicial de condensado.
Si el equipo que está usando vapor a 7 bar g estuviera condensando 250 kg/h, entonces la cantidad de vapor flash liberada por el condensado a 0 bar sería:
0.134 x 250 kg/h de condensado= 33.5 kg/h de vapor flash
Alternativamente, el gráfico de la Figura 14.6.2 puede leerse directamente para las presiones bajas y moderadas que se encuentran en muchas plantas.
El ejemplo que se muestra en la Figura 14.6.1 está graficado en la Figura 14.6.2 y muestra que por kg de condensado que pasa por la trampa se produce 0.134 kg de vapor flash.
Fig.14.6.2 Gráfico de Vapor Flash
Condensado sub-enfriado
Si la trampa de vapor es termostática, el condensado descargado es sub-enfriado bajo la temperatura de saturación. El calor en el condensado más frío será levemente inferior, y la cantidad de vapor flash producida será menor.
Si la trampa en el Ejemplo 14.6.1 descargara condensado a 15°C bajo la temperatura de saturación del vapor, entonces el calor disponible en el condensado sería menor.
Ejemplo 14.6.2 Considere que el condensado se descarga a 7 bar g y con 15°C de sub-enfriamiento.
Temperatura del condensado saturado a 7bar g = 170°C
Cantidad de sub enfriamiento = 15°C
Temperatura de condensado sub-enfriado a 7 bar g = 155°C
De las tablas de vapor:
Cantidad de calor en el condensado a 155°C = 654 kj/kg
A 0 bar g, el condensado saturado sólo puede contener = 419 kj/kg
Calor excedente en condensado saturado a 0 bar g = 235 kj/kg
Calor en vapor a 0 bar g = 2257 kj/kg
Proporción de vapor flash = 235 kj/kg / 2257 kj/kg
Proporción de vapor flash del condensado = 0.104 (10.4%)
Por lo tanto, en este ejemplo, el condensado se descarga a una temperatura inferior a la temperatura de saturación, por lo que ha reducido la proporción de vapor flash de 13.4% a 10.4%.
Condensado presurizado
Ejemplo 14.6.3 Considere que el condensado del Ejemplo 14.6.1 se descarga a un tambor de flash presurizado a 1 bar g
Si la línea de retorno se conectara a un tambor con una presión de 1 bar g, entonces se podría ver en las tablas de vapor que el calor máximo del condensado en la descarga de la trampa sería 505 kj/kg y la entalpía de la evaporación a 1 bar g sería 2201 kj/kg.
La proporción de ‘flasheado’ (revaporización) del condensado a 1 bar g puede calcularse entonces de la siguiente manera:
Calor en condensado a 7 bar g = 721 kj/kg
A 1 bar g el condensado saturado sólo puede contener = 505 kj/kg
Calor excedente en condensado saturado a 1 bar g = 216 kj/kg
Calor en vapor a 1 bar g = 2201 kj/kg
Proporción de vapor flash = 216 kj/kg /2201 kj/kg
Proporción de vapor flash del condensado = 0.098 (9.8%)
En este ejemplo, si el equipo que utiliza vapor a 7 bar g estuviera condensando 250 kg/h de vapor, entonces la cantidad de vapor flash liberada por el condensado a 1 bar g sería 0.098 x 250 kg/h =24.5 kg/h de vapor flash.
Por lo tanto, la cantidad de vapor flash producida puede depender del tipo de trampa de vapor utilizada, de la presión del vapor anterior a la trampa y de la presión del condensado posterior a la trampa.
El tambor de recuperación de vapor flash (tambor flash)
Para separar el vapor flash del condensado se utilizan tambores flash. La Figura 14.6.3 muestra un tambor flash típico, construido de acuerdo a las Norma Europea 97/23/EC para Equipos de Presión (European Pressure Equipment Directive 97/23/EC).
Después de que el condensado y el vapor flash entran al tambor flash, el condensado cae por gravedad a la base del tambor, de donde es drenado, vía una trampa flotante, a un receptor venteado, generalmente, de donde puede ser bombeado. El vapor flash es conducido por cañerías desde la parte superior del estanque a cualquier equipo apropiado de vapor de baja presión.
Cómo dimensionar el tamaño de los tambores de recuperación de vapor flash
Para dimensionar un tambor de flash, se requiere la siguiente información:
° La presión del vapor anterior a la(s) trampa(s) de vapor que abastecen el tambor.
° La tasa de flujo del condensado total que entra al tambor flash.
° La presión del vapor flash en el tambor flash.
Utilizando esta información, junto con un gráfico de dimensionamiento de estanques flash (ver Figura 14.6.4), se puede determinar el tamaño del tambor. El Ejemplo 14.6.4 muestra cómo se dimensiona un tambor flash utilizando un gráfico.
Ejemplo 14.6.4 Determinar el tamaño de un tambor flash que cumpla con las siguientes condiciones:
La presión en las trampas de vapor es 12 bar g con un flujo de condensado total de 2500 kg/h. El vapor flash del tambor se suministra al equipo utilizando vapor de presión baja a 1 bar g.
Método:
1. Desde el eje ‘Presión en las trampas de vapor’, en el punto 12 bar g, muévase horizontalmente hacia la curva de presión de vapor flash 1 bar g, en el punto A.
2. Baje en forma vertical al nivel de tasa de flujo del condensado de 2500 kg/h, punto B, y siga la línea curva al punto C.
3. Muévase a la derecha del punto C para encontrar la línea de flash 1bar g en el punto D.
4. Muévase hacia arriba buscando el tamaño del tambor y selecciónelo.
En este caso, debería seleccionarse un tambor FV8.
Fig. 14.6.4 Gráfico para Determinar el Tamaño de un Tambor Flash
Requisitos para la utilización óptima de los equipos de vapor flash
Si se desea utilizar el vapor flash al máximo, es necesario cumplir con ciertos requisitos:
° Es esencial tener un suministro continuo de condensado proveniente de aplicaciones que operan a presiones más altas, para asegurar que se pueda liberar uficiente vapor flash, de modo que su recuperación resulte económicamente viable.
° Las trampas de vapor y el equipo que éstas están drenando deben ser capaces de funcionar satisfactoriamente contra la presión de retorno aplicada por el sistema flash.
° Hay que tener cuidado cuando se intenta efectuar recuperación de vapor flash con condensado de equipo con temperatura controlada. Con menos de carga completa, la presión del vapor bajará por la acción de cierre de la válvula de control de vapor. Si la presión de vapor del equipo se acerca o cae bajo la presión de vapor flash especificada, la cantidad total de vapor flash formada será marginal, en cuyo caso uno debe cuestionarse la conveniencia de la recuperación.
° Es importante que haya una demanda de vapor flash de baja presión que iguale o exceda el vapor flash que se esté produciendo. Cualquier déficit de vapor flash puede compensarse con vapor vivo a partir de una válvula reductora de presión. Si el suministro de vapor flash excede su demanda, se creará una presión excedente en el sistema de distribución de vapor flash, el que tendrá que ser venteado como deshecho a través de una válvula de rebalse.
° Es posible utilizar el vapor flash del condensado en una instalación de calentamiento interno (space heating installation)- pero sólo se ahorrará durante la estación de calor. Cuando no se requiere calentamiento, el sistema de recuperación resulta inefectivo. Siempre que sea posible, lo mejor es utilizar vapor flash de condensado procesado para suministrar cargas procesadas (process loads) - y vapor de calor de condensado caliente para suministrar cargas calientes (heating loads). Así es más probable que la demanda y el suministro permanezcan alineados.
Es preferible utilizar el vapor flash cerca de la fuente de condensado de alta presión. Para el vapor de baja presión se utilizan cañerías de diámetro relativamente alto, para reducir pérdida de presión y velocidad, lo que puede significar una costosa instalación si el vapor flash tiene que ser conducido por cañerías.
Control de presión del vapor flash
Otra consideración importante es el método para controlar la presión del vapor flash.
En algunos casos, la presión flash encontrará su propio nivel y no se necesita hacer nada más. Cuando el suministro y la demanda están siempre alineados, y especialmente si el vapor de baja presión se utiliza en el mismo equipo produciendo el condensado de alta presión, sólo es necesario bombear el vapor flash a la planta de baja presión sin ningún otro control.
La Figura 14.6.5 muestra la aplicación de recuperación de vapor flash a un equipo de calderas de aire ‘multi-bank’, la que suministra aire de alta temperatura a un proceso. Se lleva condensado de las secc
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Graduate diploma - English-Spanish Translator, University of Concepción, Chile
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Years of experience: 45. Registered at ProZ.com: Jul 2008.
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